Уявіть собі. Ви побудували успішну кар'єру за кордоном, накопичили заощадження і вирішили, що настав час офіційно розірвати зв'язки зі Сполученими Штатами, відмовившись від громадянства або здавши свою довгострокову грін-карту. Тоді ваш бухгалтер промовляє фразу, яка псує весь тиждень: «Податкова служба (IRS) може захотіти оподаткувати все ваше майно — навіть якщо ви нічого не продали».
Ця фраза — не тактика залякування. Це суть статті 877A, режиму переоцінки за ринковою вартістю (mark-to-market), згідно з яким особа, що підпадає під дію закону про експатріацію (covered expatriate), розглядається так, ніби вона продала все своє майно по всьому світу за день до виходу. Для заможних осіб сума податку може сягати семизначних чисел, а паперова робота, яка визначає, чи будете ви його платити — форма 8854 — не пробачає помилок.
Цей посібник розповідає про те, хто платить, як працює розрахунок, які пороги встановлені на 2026 рік з урахуванням інфляції, а також про кроки з планування, які визначають, чи вийдете ви «чистими», чи залишите прощальний подарунок казначейству США.
Що насправді робить стаття 877A
Стаття 877A Податкового кодексу була введена Законом про допомогу героям у отриманні доходів та податкових пільг 2008 року (HEART Act) і застосовується до всіх, хто пройшов процедуру експатріації 17 червня 2008 року або пізніше. Вона замінила старий альтернативний податковий режим, який просто продовжував юрисдикцію прибуткового податку на десять років після експатріації. Нове правило набагато агресивніше в одному відношенні та прозоріше в іншому.
Агресивна частина: за законом вважається, що ви продали всі свої активи за день до дати експатріації за справедливою ринковою вартістю. Прихований прибуток (built-in gains) переноситься у вашу останню податкову декларацію США. Прозоріша частина: після сплати (або відстрочки) податку на виїзд США зазвичай відпускають вас, за винятком кількох залишкових зобов'язань, пов'язаних із відстроченою компенсацією, виплатами з трастів та дарунками особам із США.
Механізм залежить від єдиної бінарної класифікації. Ви є або особою, що підпадає під дію закону про експатріацію (covered expatriate) — у цьому випадку застосовується стаття 877A — або особою, що не підпадає під цю дію (non-covered expatriate), у цьому випадку ви нічого не винні понад вашу звичайну декларацію за останній рік. Класифікація визначається трьома тестами, і відповідність хоча б одному з них автоматично відносить вас до першої категорії.
Три тести на визначення статусу "covered expatriate" на 2026 рік
IRS використовує три незалежні тести. Проваліть хоча б один — і ви потрапляєте під дію закону, незалежно від результатів інших двох.
1. Тест на чистий прибутковий податок
Ваше середньорічне чисте федеральне податкове зобов'язання з прибуткового податку США за п'ять податкових років, що передують даті експатріації, має бути нижчим за поріг, скоригований на інфляцію. На 2026 рік цей поріг становить $211 000 (порівняно з $206 000 у 2025 році та $201 000 у 2024 році).
Поширена помилка: це ваше податкове зобов'язання, а не дохід. Хтось, хто заробляє 400 000 доларів на рік, використовуючи значні відрахування, виключення іноземного заробленого доходу або іноземні податкові кредити, може мати середній податковий рахунок за п'ять років значно нижчий за $211 000 і успішно пройти цей тест. З іншого боку, один рік із великим продажем акцій або розблокуванням RSU може вивести середній показник за п'ять років за межу.
2. Тест на чисту вартість активів
Якщо ваша чиста вартість активів у всьому світі дорівнює або перевищує $2 мільйони на дату експатріації, ви підпадаєте під дію закону. Цей поріг не індексувався на інфляцію з 2008 року — це свідомий політичний вибір, який залучив до цього режиму більше представників середнього класу з довгостроковими грін-картами в міру зростання цін на активи.
Чиста вартість активів тут ширша, ніж багато хто очікує. Вона включає нерухомість, брокерські рахунки, пенсійні накопичення, частки в закритих компаніях, бенефіціарні частки в трастах, інтелектуальну власність, предмети мистецтва та колекціонування, нараховані виплати за відстроченою компенсацією, готівку та криптовалюту. Зобов'язання — іпотека, маржинальні позики, студентські борги — вираховуються з валового показника, але умовні зобов'язання зазвичай не враховуються.
Дарунки, зроблені незадовго до експатріації для зменшення чистої вартості активів, не працюють так, як сподіваються деякі. В IRS існують правила протидії зловживанням, які повертають нещодавні перекази в розрахунок, а дарунки понад щорічне виключення все одно вимагають подання форми 709, яка додається до вашої податкової декларації за останній рік.
3. Тест на сертифікацію
Третій тест є процедурним і часто стає несподіванкою. Навіть якщо ваша податкова історія скромна, а чиста вартість активів значно менша за $2 мільйони, ви стаєте covered expatriate, якщо не можете підтвердити під загрозою відповідальності за дачу завідомо неправдивих свідчень (у формі 8854), що ви виконали всі федеральні податкові зобов'язання за п'ять попередніх податкових років.
Це означає подані декларації, сплачені податки, подані звіти FBAR та належним чином додані інформаційні форми (форми 5471, 8938, 3520 тощо). Пропущена форма 5471 або забутий FBAR можуть зірвати сертифікацію та перетворити особу, що не підпадає під дію закону, на таку, що підпадає під неї, запускаючи розрахунок mark-to-market для кожного активу, вартість якого зросла.
Саме тому фраза «упорядкуйте свою звітність за останні п'ять років перед експатріацією» є найпоширенішою порадою в цій сфері. Процедури спрощеного дотримання вимог щодо подання декларацій IRS (Streamlined Filing Compliance Procedures) часто використовуються для того, щоб привести справи до ладу перед відмовою від громадянства.
Розрахунок за ринковою вартістю (Mark-to-Market)
Щойно ви отримуєте статус особи, на яку поширюються ці правила (covered), Розділ 877A застосовує правило умовного продажу за день до дати вашої експатріації. Кожен актив вважається проданим за справедливою ринковою вартістю, прибутки та збитки взаємозаліковуються, а результат переноситься у вашу підсумкову податкову декларацію за формою 1040 за останній рік.
На 2026 рік сума виключення становить 910 000 доларів США (порівняно з 890 000 доларів у 2025 році та 201 000 доларів — так, те саме число, але з зовсім іншим значенням — у 2024 році). Виключення розподіляється пропорційно між прибутками від різних класів активів. Отже, якщо у вас є 2 мільйони доларів чистого прибутку від портфеля акцій та інвестиційної нерухомості, приблизно перші 910 000 доларів звільняються від оподаткування, а решта 1,09 мільйона доларів оподатковуються за відповідною ставкою податку на приріст капіталу.
Кілька технічних моментів, які варто знати:
- Обмеження визнаних збитків. Правила щодо фіктивних продажів (wash sale) та збитків між пов'язаними сторонами застосовуються так, ніби умовний продаж був реальним.
- Підвищення бази оподаткування (Step-up in basis). Вартість майна, яким ви володіли на момент отримання статусу резидента США, зазвичай підвищується до його справедливої ринкової вартості на дату початку резидентства для цілей податку на вихід (exit tax) — це запобігає оподаткуванню в США приросту вартості, що відбувся до імміграції.
- Характер доходу має значення. Для довгострокових капітальних активів застосовуються ставки податку на приріст капіталу; для майна, що приносить звичайний дохід (товарні запаси, повернення амортизації, майно згідно з IRC 1245), застосовуються звичайні ставки. Виключення не змінює характер доходу.
- Звітність у Формі 8854, частина IV. Ви вказуєте кожен актив, його базу, справедливу ринкову вартість та отриманий прибуток або збиток. Очікувана деталізація подібна до вичерпного особистого балансу разом із графіком бази витрат (cost basis).
Категорії активів, що не підлягають оцінці за ринковою вартістю
Три категорії виключені з правила умовного продажу та підпорядковуються власним правилам. Розуміння цих винятків часто є основою планування.
Прийнятні об'єкти відстроченої компенсації (Eligible Deferred Compensation Items)
Якщо ваша відстрочена компенсація надходить від платника із США (або іноземного платника, який обирає режим оподаткування США), і ви безповоротно відмовляєтеся від будь-яких пільг за податковими угодами, що могли б зменшити утримання податку в США, такий об'єкт є «прийнятним» (eligible). Ви подаєте Форму W-8CE платнику протягом 30 днів після експатріації, і платник утримує 30 відсотків з кожної виплати в міру їх здійснення протягом років. Основна сума не оцінюється за ринковою вартістю при виході, але кожен долар, який зрештою виплачується, оподатковується за повною встановленою законом ставкою.
Це включає більшість кваліфікованих пенсійних планів США, 401(k), 403(b) та певну некваліфіковану відстрочену компенсацію, що регулюється Розділом 409A.
Неприйнятні об'єкти відстроченої компенсації (Ineligible Deferred Compensation Items)
Іноземні пенсії та інші форми відстроченої компенсації, які не проходять тест на «прийнятність», підлягають жорсткому оподаткуванню: теперішня вартість вашої нарахованої вигоди за день до експатріації включається до доходу при виході, оподатковується за звичайними ставками без застосування суми виключення. Наступні виплати потім отримуються без податків у США (оскільки ви вже заплатили).
Арифметика часто свідчить на користь «прийнятного» шляху, але це вимагає співпраці з боку платника, яку іноземні плани надають рідко.
Спеціальні рахунки з відстроченим оподаткуванням (Specified Tax-Deferred Accounts)
IRA, плани 529, рахунки ABLE, Coverdell ESA, HSA та Archer MSA не оцінюються за ринковою вартістю. Замість цього весь баланс рахунку вважається повністю розподіленим за день до експатріації та включається до доходу за звичайними ставками. 10-відсотковий штраф за дострокове зняття коштів не застосовується, але визнання доходу є реальним, і сума виключення не надається.
Для особи з традиційним IRA на суму 1,5 мільйона доларів ефект податку на вихід приблизно такий самий, як і при повному одноразовому знятті коштів у цьому році, що зазвичай означає потрапляння під максимальну граничну ставку податку.
Бенефіціарні інтереси в негранторських трастах (Beneficial Interests in Nongrantor Trusts)
Інтереси в негранторських трастах не оцінюються за ринковою вартістю. Замість цього, коли пізніше траст здійснює розподіл на користь (тепер уже колишнього) підпадаючого під правила експатріанта, довірчий власник утримує 30 відсотків від оподатковуваної частини, а експатріант вважається таким, що відмовився від будь-якого зниження ставки за податковими угодами. Гранторські трасти працюють інакше — активи, власником яких вважається експатріант, підпадають під режим оцінки за ринковою вартістю (mark-to-market).
Форма 8854: Документ, що вирішує все
Форма 8854 — Initial and Annual Expatriation Information Statement (Початковий та щорічний інформаційний звіт про експатріацію) — є наріжним каменем усього режиму. Вона виконує три функції одночасно:
- Повідомляє IRS про те, що ви експатріювалися, і вказує дату.
- Підтверджує дотримання податкового законодавства протягом п'яти років під страхом покарання за лжесвідчення (або не підтверджує, що призводить до отримання статусу covered).
- Звітує про баланс за ринковою вартістю та розрахунок прибутку для експатріантів, на яких поширюються правила.
Форма додається до вашої підсумкової декларації з подвійним статусом (dual-status) або повної декларації за формою 1040 за рік експатріації та подається в той самий термін — зазвичай до 15 квітня наступного року, з можливістю продовження до 15 жовтня. Окрема копія надсилається до Міністерства фінансів США у Філадельфії.
Неподання Форми 8854 вчасно тягне за собою штраф у розмірі 10 000 доларів США — і, що більш важливо, може призвести до того, що ви будете вважатися підпадаючим під правила експатріантом (covered expatriate) виключно через те, що ви не пройшли тест на підтвердження відповідності.
Для експатріантів категорії "covered", Форма 8854 продовжує відігравати роль. Поки ви отримуєте будь-які прийнятні виплати відстроченої компенсації, виплати зі спеціальних рахунків з відстроченим оподаткуванням або розподіли з негранторських трастів, ви повинні продовжувати подавати Форму 8854 щорічно, доки ці активи не будуть вичерпані.
Вибір відстрочки
Проблема нестачі готівки для сплати податку на умовний продаж неліквідних активів — приватного бізнесу, нерухомості, предметів мистецтва — цілком реальна. Розділ 877A(b) дозволяє особі, яка підпадає під дію податку на виїзд (covered expatriate), вибрати відстрочку сплати податку на виїзд щодо окремих активів до моменту їх фактичного продажу або до смерті власника.
Умови та компроміси:
- Нараховуються відсотки за ставкою для недоплат до моменту сплати відстроченого податку.
- Необхідне забезпечення. Ви повинні надати належну облігацію або іншу заставу, зазвичай акредитив або угоду про заставу самого активу, на користь IRS.
- Відмова від пільг за угодами. Ви повинні безповоротно відмовитися від будь-яких пільг за податковими угодами, які могли б перешкодити стягненню відстроченого податку.
- Вибір по кожному активу. Ви можете відстрочити податок на одні активи та сплатити його за поточним станом на інші.
Відстрочка може стати вирішальним фактором між керованим виходом і вимушеним розпродажем за заниженими цінами. Цей процес адмініструється офісом IRS в Остіні, штат Техас, і обсяг паперової роботи значний — більшість фахівців координують подання цих документів з фінальною декларацією 1040.
Власники грін-карт протягом тривалого часу: часто ігнорований фактор
Розділ 877A стосується не лише громадян. Довгостроковий резидент — особа, яка володіла грін-картою протягом щонайменше 8 з останніх 15 податкових років — і яка припиняє бути законним постійним резидентом, також перевіряється за трьома критеріями особи, що підпадає під податок на виїзд.
Це застає зненацька значну кількість професіоналів, які приїхали до США за робочими візами, згодом отримали грін-карту і через десять років вирішили повернутися додому. Багато хто не усвідомлює, що відмова від грін-карти через форму I-407 або визнання факту втрати статусу резидента згідно з правилами розв'язання колізій (tie-breaker) у податковій угоді запускає аналіз податку на виїзд так само, як і відмова від громадянства.
Два важливі нюанси для власників грін-карт:
- Відлік 8 років із 15 ведеться за податковими роками, причому неповні роки рахуються як повні.
- Колізії в податкових угодах. Якщо ви заявляєте про статус нерезидента згідно з угодою про уникнення подвійного оподаткування протягом року, все ще володіючи грін-картою, цей рік може бути зарахований проти вас у визначенні довгострокового резидента.
Поширеним кроком планування є відмова від грін-карти до перетину 8-річного рубежу, іноді на роки раніше, ніж планувалося спочатку, щоб повністю уникнути цього податкового режиму.
Дарунки та спадщина після експатріації: Розділ 2801
Пастка, що знаходиться поза межами Розділу 877A, але в тій самій площині: Розділ 2801 встановлює податок на одержувачів у США дарунків або спадщини від осіб, що підпали під податок на виїзд, за найвищою чинною ставкою податку на дарування або спадщину (наразі 40 відсотків). Одержувач — а не дарувальник — подає форму 708 і сплачує податок.
Це означає, що навіть після чистого виходу майбутні передачі активів дітям, онукам або іншим бенефіціарам у США можуть спричинити окреме податкове зобов'язання для одержувача. Багато експатріантів структурують передачу активів після виїзду через трасти за межами США або прискорюють дарування в роки до експатріації, щоб мінімізувати ці ризики.
Поширені помилки, що призводять до зайвого оподаткування
- Відсутність звітів FBAR за будь-який з попередніх п'яти років. Навіть один пропущений іноземний рахунок може призвести до провалу тесту на відповідність сертифікаційним вимогам.
- Відсутність перерахунку бази (step-up basis) для активів, що зросли в ціні до отримання резидентства. Багато фахівців за замовчуванням використовують історичну вартість; ви ж повинні реконструювати справедливу ринкову вартість на дату початку вашого резидентства для активів, придбаних до цієї дати.
- Ігнорування форми W-8CE для відстроченої компенсації. 30-денне вікно є критичним. Пропустіть його — і активи, які могли б мати право на пільги, стають такими, що підлягають негайному включенню в оподатковуваний дохід.
- Нехтування механікою податкової декларації подвійного статусу. Більшість експатріантів подають декларацію за рік подвійного статусу (dual-status) — резидент для частини року до експатріації та нерезидент для частини після неї — зі спеціальними правилами розподілу доходу. Пропуск цього моменту призводить до переплат або стає приводом для аудиту.
- Розгляд криптовалют та цифрових активів як позабалансових. Це майно. Вони оцінюються за ринковою вартістю (mark-to-market) так само, як і брокерські рахунки, і IRS чітко заявила, що відстеження бази на рівні гаманця є обов'язковим.
- Недооцінка вартості приватного бізнесу. Обґрунтована оцінка від третьої сторони є фактично обов'язковою для будь-якої частки в бізнесі, що має суттєву цінність. Самостійно підготовлені оцінки рідко витримують перевірку.
Заходи з планування перед експатріацією
Найважливіші рішення приймаються за 12–36 місяців до дати експатріації.
- Стратегічна фіксація прибутку. Якщо ви все одно підпадаєте під податок на виїзд, прискорення фіксації прибутку в роки до експатріації іноді дозволяє вигідно використати базу або розбіжності в характері доходу — хоча зазвичай умовний продаж є принаймні таким же ефективним.
- Використання пожиттєвого ліміту звільнення від податку на дарування. Дарунки особам із США до експатріації використовують пожиттєвий ліміт дарувальника. Після експатріації ті ж самі дарунки обкладаються 40-відсотковим податком для одержувача згідно з Розділом 2801 без жодних звільнень.
- Перепозиціонування пенсійних активів. Конвертація в Roth IRA перед виїздом може перетворити звичайний дохід на вже оподатковану базу, що іноді пом'якшує жорсткість включення певних рахунків з відстроченим оподаткуванням у податкову базу.
- Приведення звітності до ладу. Процедури спрощеного дотримання правил подання звітності (Streamlined Filing), подання прострочених FBAR або процедури мовчазного розкриття (quiet disclosures) мають бути завершені до подання декларації за останній рік. Сертифікація відповідності — це найголовніше.
- Вибір дати експатріації. Сума виключення застосовується один раз на експатріацію; порогові тести базуються на податкових роках. Експатріація в січні дає вам декларацію резидента за частину року; експатріація в грудні втягує повний рік загальносвітового доходу в податкову базу США.
Забезпечте готовність вашої транскордонної звітності до аудиту
Незалежно від того, чи готуєтеся ви до експатріації, чи просто ведете податкове життя в США, маючи іноземні рахунки та активи, різниця між правильно заповненою формою 8854 та дорогою помилкою полягає у звітності. Базисна вартість десятирічної давності, виписки з іноземних пенсійних рахунків, історія оцінки бізнесу та звіти FBAR мають бути доступними для відтворення за першою вимогою, а не створюватися під час аудиту.
Beancount.io пропонує систему обліку у текстовому форматі (plain-text accounting), яка подорожує з вами через кордони та податкові режими. Кожна транзакція перебуває під контролем версій, її можна перевірити рядок за рядком, і ви не залежите від конкретного програмного забезпечення — тож, коли настане день заповнення форми 8854 або відновлення графіка базисної вартості для переоцінки активів при отриманні статусу резидента, дані вже будуть у тому форматі, який потрібен вашому податковому консультанту. Почніть безкоштовно та ведіть свою міжнародну бухгалтерію так, як цього зараз очікує IRS.
Ця стаття носить виключно інформаційний характер і не є юридичною або податковою консультацією. Правила експатріації взаємодіють із положеннями податкових угод, резидентством штату та імміграційним законодавством у спосіб, що залежить від індивідуальних обставин. Проконсультуйтеся з кваліфікованим фахівцем із транскордонного оподаткування, перш ніж приймати рішення, що стосуються розділу 877A.