Едно единствено имейл съобщение, потвърждаващо данъчна позиция, за която „разумно е следвало да знаете“, че е погрешна, може да сложи край на тридесетгодишна кариера. Не чрез дело за професионална небрежност. Не чрез санкция от IRS за изготвяне на декларации. А чрез тиха препратка към Службата за професионална отговорност (OPR), последвана от писмо за санкция и появата на името ви в публична база данни с възможност за търсене до думата „лишен от права“.
Това е реалността на Circular 230 – официално озаглавен „Правила, уреждащи практиката пред Службата за вътрешни приходи“ (Regulations Governing Practice Before the Internal Revenue Service) и кодифициран в 31 C.F.R. Част 10. Това е корпусът от правила, който всеки адвокат, CPA и лицензиран агент, занимаващ се с федерални данъчни въпроси, трябва да усвои. Въпреки това, повечето практикуващи могат да рецитират етичния кодекс на своята щатска колегия ред по ред, докато се затрудняват да определят кой раздел на Circular 230 урежда отказа от конфликт на интереси, колко дълго трябва да съхраняват формулярите за писмено съгласие или дали процедурите за съответствие на тяхната фирма действително отговарят на Раздел 10.36.
Това ръководство разглежда частите на Circular 230, които създават проблеми на практикуващите, последните предложени промени, които вероятно ще преобразят пейзажа на хонорарите за постигнат резултат, и практическите работни процеси, които поддържат вашия PTIN – и вашия поминък – непокътнати.
Какво всъщност представлява Circular 230 (и какво не е)
Circular 230 е наредба на Министерството на финансите, а не закон. Тя черпи своята власт от 31 U.S.C. Раздел 330, който упълномощава министъра на финансите да регулира практиката на представителите пред Министерството на финансите. Въпреки непретенциозното име, това е оперативното ръководство, което урежда начина, по който данъчните професионалисти си взаимодействат с IRS от името на данъкоплатеца.
Няколко важни точки за рамкиране:
- Прилага се за „практика пред IRS“. Тази фраза има специфично значение: комуникация с IRS от името на данъкоплатец по въпроси, свързани с правата, привилегиите или задълженията на данъкоплатеца съгласно законите или разпоредбите, администрирани от IRS. Представителството при одити, обжалвания, дела за събиране на вземания и решения е ясно включено. След решението по делото Loving v. IRS, обикновеното изготвяне на декларации от нелицензирани съставители до голяма степен е изключено, въпреки че OPR запазва влияние върху съставителите, които подписват декларации, по косвени начини.
- Обхванатите практикуващи са адвокати, дипломирани експерт-счетоводители (CPAs), лицензирани агенти (EAs), лицензирани агенти по пенсионни планове, лицензирани актуари и оценители, представящи оценки по федерални данъчни въпроси. Участниците в Програмата за годишния сезон за подаване на декларации (AFSP) също попадат в общата юрисдикция на OPR.
- Органът по прилагане е Службата за професионална отговорност (OPR). OPR притежава изключителни делегирани правомощия по отношение на дисциплинарните мерки по Circular 230. Нейният директор може да препраща дела към съдия по административни дела (ALJ), а решенията на ALJ подлежат на обжалване пред Апелативния орган на Министерството на финансите.
- Санкциите са репутационни и икономически. Порицание (публично предупреждение), отстраняване от практика, лишаване от права (минимум пет години преди подаване на молба за възстановяване), парични санкции до размера на брутния доход на практикуващия от съответното поведение и дисквалификация като оценител.
Познаването на тези основни факти е половината от битката. Другата половина е познаването на конкретните номера на разделите, които регулаторите ще цитират, когато нещо се обърка.
Основните раздели, които всеки практикуващ трябва да познава
Раздел 10.22 — Надлежна проверка по отношение на точността
Раздел 10.22 е най-често цитираната разпоредба в писмата за санкции на OPR. Той изисква надлежна проверка в три области:
- Изготвяне или подаване на декларации, документи, афидавити и други книжа, свързани с въпроси на IRS.
- Определяне на коректността на устни или писмени изявления пред клиенти относно въпроси на IRS.
- Определяне на коректността на устни или писмени изявления, направени пред Министерството на финансите.
Правилото за презумпция е важно: счита се, че практикуващият е проявил надлежна проверка, ако се е доверил на работния продукт на друго лице и е положил разумни грижи при наемането, надзора, обучението и оценката на това лице. Така че съдружник, който сляпо подписва декларации, изготвени от лошо обучен младши служител, не може да се скрие зад делегирането. Обратно, съдружник, който има документирани програми за обучение, партньорска проверка (peer review) и работни процеси по ангажиментите, е на много по-стабилна основа, когато дадена позиция се окаже погрешна.
Раздел 10.29 — Конфликт на интереси
Практикуващият не може да представлява клиент пред IRS, ако представителството включва конфликт на интереси — освен ако не са изпълнени три условия:
- Практикуващият разумно вярва, че може да осигури компетентно и надлежно представителство на всеки засегнат клиент.
- Представителството не е забранено от закона.
- Всеки засегнат клиент предостави информирано писмено съгласие, потвърдено писмено, не по-късно от тридесет дни след като конфликтът е станал известен за първи път на практикуващия.
Писменото съгласие трябва да се съхранява най-малко тридесет и шест месеца от датата на приключване на представителството. Това правило за съхранение е често срещан пропуск в документацията. Много фирми получават отказа от право (waiver), но никога не го съхраняват по начин, който да оцелее при напускане на съдружници или миграция на системи.
Къде се крият конфликтите? Те дебнат в:
- Съпрузи, които подават съвместна декларация, но се разделят.
- Двама акционери в тясно свързана S корпорация, които не са съгласни относно избор по Раздел 754 или разпределение на възнагражденията.
- Партньорство и един от неговите съдружници в процес на одит, когато разпределението на съдружника може да бъде оспорено.
- Наследство и неговите бенефициенти, когато корекциите на базата или изборите за DSUE са от полза за един и в ущърб на друг.
- Представител на партньорство съгласно централизирания режим за одит на BBA, действащ за съдружници с разминаващи се интереси.
Секция 10.34 — Стандарти за данъчни декларации и документи
Секция 10.34 е основният стандарт за позициите по данъчните декларации. Едно практикуващо лице не може умишлено, безразсъдно или чрез груба некомпетентност:
- Да подписва данъчна декларация или искане за възстановяване на данъци, да съветва клиент да заеме определена позиция в декларация или искане, или да подготвя част от декларация или искане, които съдържат позиция, за която практикуващото лице знае или разумно би трябвало да знае, че липсва разумно основание.
- Да съветва клиент да заеме позиция в документ, представен пред IRS, освен ако позицията не е неоснователна.
- Да съветва клиент да представи документ, който съдържа или пропуска информация, демонстрираща умишлено игнориране на правило или разпоредба — освен ако практикуващото лице също така не посъветва клиента да представи документ, който доказва добросъвестно оспорване на въпросното правило.
От решаващо значение е, че Секция 10.34 налага и изрично задължение за информиране на клиента относно:
- Всички санкции, които е разумно вероятно да бъдат приложени към позицията (съществено занижаване на данъка съгласно Секция 6662, санкция, свързана с точността, гражданска измама и др.).
- Възможността за избягване на тези санкции чрез разкриване на информация — обикновено чрез прилагане на Формуляр 8275 или Формуляр 8275-R.
Това задължение е процедурно, но неизпълнението му може да бъде пагубно. OPR може да докаже нарушение на Секция 10.34 само като покаже, че практикуващото лице е действало безразсъдно или с груба некомпетентност; не се изисква доказване на умисъл.
Секция 10.35 — Компетентност
Добавена във финалните разпоредби от 2014 г., Секция 10.35 е кратка и широкообхватна: практикуващите лица трябва да притежават необходимата компетентност, за да се ангажират с практика пред IRS, включително подходящи познания, умения, задълбоченост и подготовка. Компетентност може да бъде „заета“ чрез консултация с друго практикуващо лице, което има необходимия опит — при условие че тази консултация е съществена и документирана.
Секция 10.36 — Процедури за осигуряване на съответствие
Секция 10.36 държи отговорно ръководството на фирмата. Всяко практикуващо лице с основна власт и отговорност за федералната данъчна практика на фирмата трябва да предприеме разумни стъпки, за да гарантира, че фирмата има адекватни процедури за всички членове, съдружници и служители за спазване на Циркуляр 230. Финалните разпоредби от 2014 г. поясниха, че Секция 10.36 изисква както съществуването, така и прилагането на тези процедури. Папка на рафта не е достатъчна.
Как изглежда една адекватна програма за съответствие на практика?
- Писмен процес за проверка на конфликт на интереси, задействан преди всеки ангажимент.
- Документиран работен процес за преглед и одобрение на данъчни декларации и писмени съвети.
- График за обучение, обхващащ актуализациите на Циркуляр 230, етиката и транзакциите, подлежащи на отчитане.
- Канал за подаване на сигнали или анонимни доклади за служители, които подозират, че дадена позиция е необоснована.
- Шаблони на писма за ангажимент, които разпределят отговорностите и документират предоставените от клиента факти.
- Правила за съхранение, които съответстват на Секция 10.29 (36 месеца след приключване на ангажимента) и задълженията за разкриване по Секция 10.34.
Когато OPR види, че дадено практикуващо лице е допуснало грешка по Секция 10.34, въпросът, който задават, е: „Какво направиха отговорните лица във фирмата, за да го предотвратят?“ Отговорът на този въпрос се дава от Секция 10.36.
Секция 10.37 — Писмени съвети
Секция 10.37 замени старите правила за „обхванати становища“ (covered opinions), които породиха онези прословути стандартни клаузи за ограничаване на отговорността, които практикуващите лица прикачваха към всеки имейл. Днес правилата се основават на принципи. При предоставяне на писмени федерални данъчни съвети трябва:
- Да основавате съветите на разумни фактически и правни предположения.
- Да полагате разумни усилия за идентифициране и установяване на съответните факти (без да се ограничавате само до един въпрос с „да“ или „не“ към клиента).
- Да не се основавате на неразумни фактически твърдения.
- Да свързвате приложимото право със съответните факти.
- Да не вземате предвид вероятността от данъчна проверка (audit lottery).
- Да се въздържате от позоваване на съветите на друго лице, когато знаете или разумно би трябвало да знаете, че другото лице не е компетентно.
Стандартът също така е съобразен с „обхвата на ангажимента и вида и специфичността на съветите, търсени от клиента“. Имейл от два абзаца, отговарящ на бърз въпрос, не изисква същата дълбочина като данъчен меморандум, подкрепящ реорганизация за 50 милиона долара, но и двата случая попадат в обхвата на Секция 10.37.
Секция 10.51 — Недостойно поведение
Секция 10.51 е всеобхватната разпоредба. Тя изброява дълъг списък от поведения, които могат да доведат до дисциплинарни мерки, включително осъждане за престъпления, свързани с нечестност, предоставяне на невярна или подвеждаща информация на IRS, умишлено неподаване на федерална данъчна декларация, умишлено избягване на данъци, привличане на бизнес чрез подвеждаща реклама и подпомагане или съучастие в нарушаването на федералните данъчни закони. Неплащането на собствените данъци — изненадващо често срещан път към санкции от OPR — също попада тук.
Предстоящата реформа на условните възнаграждения
През декември 2024 г. Министерството на финансите публикува предложени разпоредби за актуализиране на Циркуляр 230 по няколко съществени начина. Предложението получи огромен брой коментари до началото на 2025 г. и беше предмет на публично изслушване през март 2025 г. Най-значимата промяна се отнася до условните възнаграждения (contingent fees).
Съгласно настоящата Секция 10.27, условните възнаграждения по принцип са забранени във връзка с практиката пред IRS, с тесни изключения (например условно възнаграждение, начислявано за услуги, предоставени след като IRS е започнала проверка). Предложените разпоредби биха премахнали настоящата Секция 10.27 и вместо това биха категоризирали определени споразумения за условни възнаграждения като недостойно поведение съгласно нова Секция 10.51(b)(1). Забранените споразумения ще се отнасят до условни възнаграждения, начислявани за изготвяне на първоначални декларации, коригирани декларации или искания за възстановяване на данъци преди започване на проверка.
Какво означава това на практика?
- Ангажименти от типа „фабрики за възстановяване на данъци“, изградени около условни възнаграждения за коригирани декларации, изискващи възстановяеми кредити, стават изрично наказуеми. Индустрията около Кредита за задържане на служители (ERC) е директно на прицел.
- Легитимното представителство след проверка на условна база се запазва.
- Практикуващите лица, използващи условни възнаграждения в тесни области (например съдебни производства, работа по първоначален одит, искове на лица, подаващи сигнали по Секция 7623), трябва внимателно да прочетат предложения текст и да документират структурите на възнагражденията си, преди правилото да бъде окончателно прието.
Коментарите от AICPA, NASBA, Данъчната секция на адвокатската колегия на щата Ню Йорк и други се противопоставиха на аспекти от предложението — особено на широкия обхват на забраната и въздействието върху данъкоплатците с по-ниски доходи, които могат да подават коригирани декларации само чрез споразумения за условни възнаграждения. Към момента на писане окончателните разпоредби все още не са публикувани, но фирмите, които в момента използват условни възнаграждения в контекст преди проверка, вече трябва да преструктурират тези ангажименти.
Как OPR всъщност предприема действия срещу вас
Случаите на OPR (Служба за професионална отговорност) обикновено започват по един от три начина:
- Препращане за санкция. Когато IRS наложи санкция на лице, изготвящо декларации, съгласно Раздел 6694 или наложи санкция, свързана с точността, съгласно Раздел 6662 срещу данъкоплатец, където практикуващ специалист е подписал декларацията, досието по случая често се препраща към OPR.
- Жалба от клиент. Недоволен клиент, който е загубил при одит или е платил глоби, може да подаде жалба, която OPR разглежда.
- Самостоятелно докладване. Практикуващи специалисти, които признаят собственото си неправомерно поведение, могат да се докладват сами. OPR публично е заявявала, че доброволното самодокладване се третира като значителен смекчаващ фактор.
След откриване на разследване OPR изпраща „писмо с твърдения“, обясняващо подозираното нарушение и приканващо към отговор. Практикуващите специалисти обикновено имат тридесет дни за отговор, като този отговор е единственият най-важен документ в производството. OPR може да разреши случаите неофициално чрез споразумение за съгласие или официално чрез административна жалба, която задейства изслушване пред административен съдия (ALJ).
Менюто със санкции — порицание, временно отстраняване, лишаване от права, парична глоба до размера на брутния доход от съответното поведение и дисквалификация на оценител — се прилага въз основа на фактори, включително умисъл, предходна история, сътрудничество, въздействие върху данъчната система и вреда за клиентите. Случаите са публични. OPR поддържа база данни с дисциплинарни мерки, където всеки клиент (или конкурент) може да провери статуса на практикуващия специалист.
След решението по делото Loving срещу IRS, обхватът на OPR върху нелицензирани лица, изготвящи декларации, се стесни и временно отстранен или лишен от права специалист може все още да запази своя PTIN и да изготвя декларации — но не и да представлява данъкоплатци пред IRS. Тази разлика е критична за разбирането на практическото въздействие на една санкция. Вашият лиценз за дипломиран експерт-счетоводител (CPA) се урежда от щатските съвети. Вашият адвокатски лиценз се урежда от вашия щат. Вашата способност да представлявате клиенти пред IRS — включително правомощието за подписване на пълномощно чрез Формуляр 2848 — се урежда от Циркуляр 230.
Работният процес за конфликт на интереси, който действително работи
Повечето нарушения на Раздел 10.29 произтичат от процедурни пропуски, а не от злонамереност. Един работещ процес включва:
- Извършване на проверка за конфликт преди изпращане на договора за услуги. Всяко име, всяко образувание, всеки съпруг, всяко свързано лице се вписва в системата за конфликти на фирмата.
- Документиране на анализа. Когато се появи потенциален конфликт, подгответе меморандум от една страница: кои са засегнатите страни, защо практикуващият специалист разумно вярва, че представителството може да бъде компетентно и усърдно, и какви разкрития трябва да бъдат направени.
- Получаване на информирано писмено съгласие — по възможност в същия календарен ден. Използвайте шаблон, който описва подробно естеството на конфликта, рисковете (включително загубата на адвокатска тайна между клиенти в конфликт) и правото на наемане на независим съветник.
- Съхраняване на съгласието за най-малко 36 месеца след приключване на ангажимента. Отбележете дата за унищожаване в системата за съхранение на документи на фирмата; не позволявайте на съгласието да изчезне заедно с партньор, който напуска фирмата.
- Периодична преоценка. Конфликтите се развиват. Съвместно ангажирана семейна двойка, която по-късно се разделя, трябва да даде ново съгласие или един от тях трябва да бъде насочен към независим съветник.
Хигиена на писмените съвети съгласно Раздел 10.37
Писмените съвети — имейл или меморандум — са най-честият източник на излагане към OPR за специалисти, които никога не подписват декларации. Един защитим протокол за писмени съвети включва:
- Прецизно идентифициране на въпроса. Повторете проблема в началото на отговора. Неясните въпроси водят до неясни отговори, а Раздел 10.37 не подкрепя нито едно от двете.
- Документиране на фактите, на които сте се позовали. Посочете ги в съвета и отбележете техния източник („въз основа на финансовите отчети, които предоставихте“, „въз основа на вашето твърдение, че компанията няма чуждестранни дъщерни дружества“).
- Отбелязване на допусканията. Там, където приемате твърдение на клиента без независима проверка, посочете го изрично.
- Прилагане на закона към фактите — не просто цитиране на разпоредби. Раздел 10.37 изрично изисква практикуващият специалист да свърже приложимия закон със съответните факти.
- Адресиране на риска от санкции, когато е приложимо. Ако позицията изисква разкриване чрез Формуляр 8275, за да се избегне санкция за съществено занижаване на данъка, съветът трябва да го посочи.
- Пропускане на анализа на „одитната лотария“. Обсъждането на това дали IRS ще открие съответната позиция е нарушение на Раздел 10.37.
Защо вашите записи са вашата защита
Нишката, преминаваща през всеки раздел на Циркуляр 230, е документацията. Дължимата грижа по Раздел 10.22 е доказуема само ако можете да покажете работата, която сте свършили. Писмените съгласия по Раздел 10.29 трябва да се съхраняват тридесет и шест месеца. Съветът за разкриване по Раздел 10.34 е доказуем само ако е в писмена форма. Процедурите за съответствие по Раздел 10.36 трябва да бъдат документирани и видимо приложени. Писмените съвети по Раздел 10.37 трябва да обхващат факти, допускания и прилагане на закона.
Точното, своевременно счетоводство във вашата фирма и в бизнеса на вашите клиенти е част от тази защита. Когато IRS или OPR попитат как сте стигнали до дадена позиция преди три години, записите в главната книга, изходните документи и веригата от комуникации или разказват последователна история, или не. Чистите записи с проследяване на версиите са разликата между рутинен отговор и дисциплинарно дело.
Поддържайте практиката си и клиентите си готови за одит
Защитата на позиция пред OPR или IRS по същество се състои в пресъздаването на фактите и съображенията, които са я подкрепили в съответния момент. Това става все по-трудно с всяка изминала година, ако основните финансови записи са разпръснати в различни инструменти и затворени бази данни. Beancount.io предоставя на данъчните специалисти и клиентите, които те обслужват, счетоводна книга в обикновен текстов формат (plain-text) с контрол на версиите, която генерира пълна одитна следа без обвързване с конкретен доставчик — точно този вид прозрачно водене на отчетност, който прави защитата на надлежната проверка по Раздел 10.22 достоверна. Започнете безплатно и вижте защо разработчици, финансови специалисти и иновативни счетоводни фирми преминават към счетоводство в обикновен текстов формат.