Уявіть, що невелика компанія впроваджує щедру програму відшкодування витрат на медичне обслуговування. Власнику та кільком топменеджерам кожен візит до лікаря, рецепт та рахунок від стоматолога оплачуються без оподаткування. Рядові працівники отримують скромніший варіант або мають чекати шість місяців, перш ніж отримати право на участь. Усі здаються задоволеними — до того часу, поки через рік ті ж самі топменеджери не виявляють, що тисячі доларів «неоподатковуваних» відшкодувань насправді весь цей час були доходом, що підлягає оподаткуванню.
Це і є дія Розділу 105(h). Це один із найменш зрозумілих куточків податкового кодексу, який регулярно стає несподіванкою для малих роботодавців, які вважають, що перевірка на недискримінацію стосується лише гігантських корпорацій з арміями HR-персоналу. Це не так. Якщо ваш бізнес самостійно фінансує будь-яку частину медичних пільг — включаючи дедалі популярніші плани відшкодування витрат на медичне обслуговування з індивідуальним покриттям (ICHRA) — Розділ 105(h) стосується вас.
Цей посібник пояснює, що це за правило, на кого воно впливає, два тести, які повинен пройти кожен самострахований план, що відбувається у разі невдачі та які помилки в дизайні плану підстерігають сумлінних роботодавців.
Що насправді робить Розділ 105(h)
Розділ 105 Кодексу внутрішніх доходів є причиною того, чому більшість медичних пільг від роботодавця взагалі не оподатковуються. Підрозділ (b) дозволяє працівникам виключати з валового доходу гроші, які вони отримують на медичне обслуговування в межах плану роботодавця. Це виключення є головною метою групового медичного страхування — саме воно робить долар пільг ціннішим за долар зарплати.
Підрозділ (h) додає умову. Для самострахованих планів відшкодування витрат на медичне обслуговування звільнення від оподаткування діє лише в тому випадку, якщо план не дискримінує на користь високооплачуваних осіб. Якщо виявлено дискримінацію, звільнення від оподаткування частково зникає саме для тих осіб, яким план надавав перевагу.
«Самострахований» план — це будь-яка домовленість, за якої роботодавець виплачує відшкодування з власних коштів, а не купує повністю застрахований поліс у страхової компанії. Це визначення є широким. Воно охоплює:
- Усі види планів відшкодування витрат на медичне обслуговування (HRA)
- Плани ICHRA та плани відшкодування витрат на медичне обслуговування для кваліфікованих малих роботодавців (QSEHRA) у багатьох аспектах
- Самофінансовані основні медичні плани
- Плани відшкодування медичних витрат, що фінансуються роботодавцем
- Гнучкі рахунки витрат на охорону здоров'я (Health FSA), з урахуванням певних спеціальних правил
Повністю застраховані плани, придбані у комерційної страхової компанії, зазвичай не підпадають під дію Розділу 105(h) — вони мають власну систему перевірки на недискримінацію згідно із Законом про доступне медичне обслуговування (ACA), яку IRS поки що відмовляється застосовувати. Але як тільки ви починаєте відшкодовувати медичні витрати з готівкових коштів компанії, ви потрапляєте на територію Розділу 105(h).
Хто вважається «високооплачуваною особою»
Правило захищає рядових працівників від обмеження прав порівняно з тими, хто знаходиться на вершині. Тому перше питання завжди таке: хто знаходиться на вершині?
Згідно з Розділом 105(h), високооплачувана особа (HCI) — це будь-хто, хто підпадає хоча б під одну з трьох категорій:
- Один із п'яти найбільш високооплачуваних посадових осіб компанії.
- Акціонер, який володіє понад 10% вартості акцій роботодавця. Застосовуються правила сімейної афілійованості, тому акції чоловіка/дружини або дитини можуть бути зараховані власнику.
- Серед 25% найбільш високооплачуваних працівників (крім працівників, які підлягають виключенню і не є учасниками плану).
Зверніть увагу, що це визначення специфічне для Розділу 105(h). Воно не збігається з визначенням «високооплачуваного працівника», що використовується для тестування планів 401(k), яке ґрунтується на фіксованому грошовому порозі. Розділ 105(h) є відносним — він ранжує ваш власний персонал. У компанії, де всі заробляють приблизно однаково, «верхні 25%» все одно існують; хтось завжди в них потрапляє.
Це часто застає власників зненацька. У компанії з двох осіб все одно є «верхні 25%». Засновник, який володіє 100% акцій, автоматично є HCI згідно з тестом акціонерів, незалежно від того, яку зарплату він собі призначає.
Два тести, які повинен пройти кожен самострахований план
Самострахований план повинен щороку долати два окремі бар'єри: тест на право участі та тест на переваги. Проходження одного не звільняє від відповідальності у разі провалу іншого.
Тест на право участі
Цей тест перевіряє, чи достатня кількість працівників, які не є високооплачуваними, мають доступ до плану. Є три способи його пройти, і плану достатньо задовольнити один із них:
- Тест 70%: План охоплює 70% або більше всіх працівників.
- Тест 70%/80%: Принаймні 70% працівників мають право на участь, і принаймні 80% з тих, хто має право, фактично беруть участь.
- Тест на недискримінаційну класифікацію: План охоплює категорію працівників, яку IRS визнає такою, що не дискримінує на користь HCI.
Під час розрахунків ви можете виключити певних працівників: тих, хто працює менше трьох років, осіб молодше 25 років, тих, хто працює неповний робочий день або на сезонних роботах, працівників, на яких поширюється дія колективного договору, а також іноземців-нерезидентів без доходів із джерел у США. Виключення цих категорій зменшує знаменник і зазвичай полегшує проходження тесту — але ви повинні застосовувати виключення послідовно.
Тест на виплати
Це тест, який непомітно руйнує найбільшу кількість планів. Статут чіткий: усі виплати, що надаються високооплачуваним особам (HCI), повинні надаватися кожному іншому учаснику. Одне й те саме покриття, ті самі ліміти відшкодування, ті самі умови.
План може не пройти тест на виплати двома способами:
- Дискримінаційний за своєю суттю. Сам документ плану передбачає кращі виплати для HCI — наприклад, річний ліміт відшкодування у розмірі 5 000 доларів для керівників і 2 000 доларів для всіх інших, або стоматологічне покриття лише для посадових осіб. Максимальні суми відшкодування повинні бути однаковими в доларовому еквіваленті для всіх учасників. IRS не дозволяє прив'язувати виплати до відсотка від винагороди, оскільки це автоматично спрямовує більше грошей особам із вищим заробітком.
- Дискримінаційний у процесі реалізації. Документ виглядає справедливим, але на практиці план адмініструється на користь HCI. Класичний приклад: роботодавець розширює HRA, щоб покрити процедуру, яка потрібна керівнику, а потім згортає її, як тільки рядовий працівник просить про те саме. Прив'язка змін до плану до медичних потреб керівництва є дискримінацією в процесі реалізації, навіть якщо письмові умови ідентичні для всіх.
Ще один нюанс: період очікування для нових працівників має бути однаковим для всіх. Якщо керівники отримують покриття з першого дня, а інші працівники чекають 90 днів, це вважається порушенням тесту на виплати.
Що відбувається, коли план не проходить перевірку: надлишкове відшкодування
Порушення Розділу 105(h) не скасовує дію плану для всіх. Воно не тягне за собою штраф для роботодавця. Натомість наслідки лягають безпосередньо на високооплачуваних осіб: частина їхніх відшкодувань стає оподатковуваним доходом. Податковий кодекс називає цю оподатковувану частину надлишковим відшкодуванням.
Спосіб розрахунку надлишку залежить від того, який саме тест провалив план.
Якщо план не проходить тест на виплати через те, що певна виплата пропонується HCI, але не іншим, надлишковим відшкодуванням є просто повна сума, яку HCI отримав за цією дискримінаційною виплатою. Якщо керівники мають стоматологічне покриття, а всі інші — ні, кожен долар, відшкодований керівнику за стоматологічні послуги, підлягає оподаткуванню для цього керівника.
Якщо план не проходить тест на відповідність критеріям, розрахунок проводиться за формулою пропорції. Надлишкове відшкодування для кожного HCI дорівнює:
Загальна сума, відшкодована цьому HCI за рік × (Загальна сума, відшкодована всім HCI ÷ Загальна сума, відшкодована всім учасникам)
Припустимо, за рік план відшкодував 100 000 доларів усім учасникам, і 40 000 доларів із цієї суми отримали високооплачувані особи. Дискримінаційна частка становить 40%. Керівник, який особисто отримав 10 000 доларів відшкодування, повинен буде задекларувати 4 000 доларів як оподатковувану заробітну плату. Інші 6 000 доларів залишаються звільненими від податків.
Оподатковуваний надлишок декларується в тому році, коли закінчується звітний рік плану, і додається до доходу HCI за формою W-2. Він підлягає оподаткуванню прибутковим податком. Зокрема, через особливості взаємодії правил, надлишкове відшкодування зазвичай не обкладається податками на заробітну плату FICA, але воно обов'язково враховується для прибуткового податку, і керівник, який на це не очікував, може отримати неприємний податковий рахунок.
Жорстока іронія полягає в тому, що караються зазвичай власники та менеджери, які розробили план, щоб винагородити себе. Розділ 105(h) не штрафує компанію. Він просто вручає архітекторам дискримінаційного плану персональний податковий рахунок.
Розділ 105(h) та ICHRA: сучасна пастка
HRA з індивідуальним покриттям (ICHRA), доступний з 2020 року, став популярним способом для малих роботодавців фінансувати медичне страхування без купівлі групового поліса. Роботодавець відшкодовує працівникам витрати на страхові внески на індивідуальному ринку та, за бажанням, інші медичні витрати. Оскільки роботодавець виплачує ці відшкодування з власних коштів, ICHRA є самострахованим планом, і до нього застосовується Розділ 105(h).
Правила ICHRA дозволяють роботодавцям ділити свій персонал на 11 дозволених класів — повна зайнятість, часткова зайнятість, сезонна робота, штатні працівники, погодинна оплата, працівники в різних рейтингових зонах тощо — і пропонувати різні умови для різних класів. Така гнучкість справді корисна, але вона не є «зеленим світлом» для обходу Розділу 105(h). Самі класи не повинні бути структуровані так, щоб надавати перевагу високооплачуваним особам, а всередині будь-якого класу тест на виплати все одно вимагає однакового підходу.
Дизайн ICHRA дозволяє дві специфічні варіації, які в іншому випадку виглядали б дискримінаційними:
- Варіація на основі віку. Виплати можуть зростати з віком, оскільки літні працівники стикаються з вищими внесками на індивідуальному ринку. Максимальна сума для найстарших працівників не може перевищувати триразовий розмір виплати для наймолодших.
- Варіація на основі складу сім'ї. Виплати можуть збільшуватися залежно від кількості утриманців, на яких поширюється покриття.
Обидва варіанти мають застосовуватися послідовно до всіх у межах класу. Крім цих двох винятків, ICHRA, який надає власникам або топменеджерам більші виплати, ніж рядовим працівникам у тому ж класі, неминуче призведе до проблем із надлишковим відшкодуванням.
Поширені помилки малих роботодавців
Більшість порушень Розділу 105(h) не є навмисними схемами. Це щирі помилки при розробці плану. Найчастіші з них:
- Відсутність тестування. Самостраховані плани повинні тестуватися на недискримінацію принаймні раз на рік, до початку року плану, поки дизайн ще можна виправити. Багато малих роботодавців не проводять тест ніколи.
- Прив'язка виплат до зарплати або стажу. Ліміт відшкодування, встановлений як відсоток від оплати праці, або такий, що зростає залежно від років стажу, спрямовує більше грошей високооплачуваним особам і не проходить тест на виплати.
- Різні періоди очікування. Надання покриття керівникам негайно, тоді як інші чекають місяцями — це класична операційна помилка.
- Реактивні зміни до плану. Додавання виплати, коли власнику потрібна процедура, з подальшим її видаленням — це дискримінація в процесі реалізації, навіть за наявності ідеально сформульованого документа плану.
- Припущення, що власники звільнені від правил. Єдиний акціонер завжди є HCI. Чоловік або дружина в штаті можуть стати HCI через правила афілійованості. Правила не роблять винятків для малого або сімейного бізнесу.
- Плутанина між повністю застрахованими та самострахованими планами. Перехід від поліса страхової компанії до HRA або ICHRA непомітно переводить план у сферу дії Розділу 105(h), і багато роботодавців навіть не усвідомлюють, що обов'язок щодо тестування тепер стосується і їх.
Рішення майже завжди однакове: розробити план так, щоб надати кожному учаснику однакові виплати на однакових умовах з тієї самої дати початку, чітко задокументувати це та щорічно тестувати перед початком року. Плану, який є уніформним за задумом, рідко є чого боятися.
Ведіть належний облік — це ваші докази
Відповідність Розділу 105(h) тримається на документації. Якщо IRS колись запитає, чи ваш план не був дискримінаційним, вам знадобляться документ плану, результати щорічного тестування на недискримінацію, записи про право працівників на участь та документальне підтвердження кожної відшкодованої витрати. Загальноприйнятою практикою є зберігання цих записів щонайменше шість років.
Саме тут дисциплінований бухгалтерський облік приносить результати. Кожне відшкодування, яке виплачує ваш бізнес — це транзакція, яка має бути зафіксована у ваших книгах: класифікована, датована та прив'язана до відповідного працівника і плану. Коли медичні відшкодування чітко реєструються поруч із нарахуванням заробітної плати, визначення річного коефіцієнта для розрахунку надлишкового відшкодування стає простою перевіркою, а не складним розслідуванням. Окреме відстеження цих виплат також дозволяє в режимі реального часу побачити, чи не зміщуються відшкодування в бік керівництва — це тривожний сигнал про проблему з тестом на пільги ще до того, як вона перетвориться на податковий борг.
Тримайте свої фінанси в порядку з першого дня
Незалежно від того, чи фінансуєте ви план медичного страхування самостійно, використовуєте ICHRA чи просто час від часу відшкодовуєте медичні витрати, правила винагороджують тих роботодавців, які можуть надати чіткі та повні записи. Beancount.io пропонує облік у текстовому форматі (plain-text accounting), що забезпечує повну прозорість і контроль над вашими фінансовими даними — кожне відшкодування, виплата зарплати та витрати на пільги зберігаються у форматі, який можна читати, перевіряти та керувати версіями без «чорних скриньок» і залежності від постачальника. Почніть безкоштовно і дізнайтеся, чому розробники та фінансові фахівці переходять на текстову бухгалтерію.
Ця стаття носить ознайомлювальний характер і не є податковою чи юридичною порадою. Тестування за Розділом 105(h) має технічні деталі, які залежать від вашого штату працівників та структури плану. Проконсультуйтеся з кваліфікованим юристом з питань пільг або податковим фахівцем перед остаточним затвердженням плану медичного страхування із самофінансуванням.