あなたの事業所には、高額控除医療プラン（HDHP）に加入する従業員が6人いるとしよう。オーナーであるあなた自身と、受付スタッフ5人だ。あなたは財務リスクを負っているのは自分だからと、自分のHSAに年間$4,000を拠出することにし、他のスタッフのHSAには「あればうれしい」程度の$500ずつを入れることにする。事業を築き、責任を負っているのだから、より大きなクッションを持つ資格があると感じるのは自然なことだ。
しかしIRSはそうは考えない。そしてその主張を裏付けるために35%の物品税を用意している。
雇用主によるHSA拠出は「比較可能性ルール」によって規律されている。このルールは、会計士や労働省の監査で指摘されるまで、ほとんどの中小企業オーナーが聞いたこともないものだ。対応を誤ると、罰則は不足分に対してではなく、拠出した全額に対して計算される。このルールが実際に何を定めているのか、どこには適用されないのか、そして誤って違反しないようにどう拠出を設計すればよいのかを見ていこう。
比較可能性ルールが実際に求めていること
雇用主がHSAへの拠出を直接行う場合——つまりセクション125カフェテリアプランを介さない場合——連邦法は、比較可能なすべての参加従業員間で拠出が「比較可能」であることを求めている。比較可能とは、次のいずれかを意味する。
- 同一のドル金額、または
- HDHPの年間控除額に対する同一のパーセンテージ
同じ比較可能性クラスに属するすべての従業員について、これが適用される。たまたまオーナーに有利な数字を選んで「経営判断だ」と言い張ることはできない。IRSはあなたの理屈には関心がなく、計算結果だけを見る。
「比較可能」とみなされるのは誰か
2人の従業員が同額の拠出を受ける義務が生じるのは、次の3つすべてが一致する場合に限られる。
- 同一のHDHP加入区分——本人のみ加入か家族加入か（プランによっては家族加入をさらに本人+1人、本人+2人などに細分化する場合があり、IRSはこれらの区分間での差異も認めている）
- 同一の雇用区分——フルタイム（通常週30時間以上）、パートタイム（週30時間未満）、または元従業員
- 両者ともHSAの加入資格を有し、雇用主のHDHPに加入していること
それだけだ。役職、勤続年数、業績、出資比率は差異化の軸として認められていない。雇用主は、パートタイムよりフルタイムに、本人のみ加入より家族加入に多く拠出することはできる——これらの区分は明示的に認められている。できないのは、役割がどれほど異なろうと、あるフルタイム・本人のみ加入の従業員に、別のフルタイム・本人のみ加入の従業員より多く拠出することだ。
高報酬従業員の罠は逆方向に働く
ほとんどのオーナーが驚くのはここだ。このルールは非対称になっている。雇用主は、高報酬従業員よりも非高報酬従業員に多く拠出することは認められている——これは意図的な濫用防止措置だ。できないのはその逆だ。同じクラスに属する高報酬・フルタイム・本人のみ加入の全従業員に$2,000を拠出する一方で、非高報酬の全従業員には$1,000しか拠出しない場合、それが「上級スタッフの待遇を厚くする」という一般的な方針のように感じられたとしても、教科書的な比較可能性違反となる。
セクション125という抜け道
このルールをほぼ回避可能にする裏技がある。セクション125カフェテリアプランを通じて行われるHSA拠出には、比較可能性ルールは適用されない。
雇用主のHSA拠出を直接ではなくカフェテリアプラン経由で行えば、ドル金額一致や控除額比率の要件を含む、画一的な比較可能性テストからは解放される。その代わり、それらの拠出はセクション125独自の非差別テスト（加入資格テスト、拠出・給付テスト、主要従業員集中度テスト）の対象となる。これは別の枠組みであり、多くの中小企業にとってはより扱いやすいものだ。プラン全体として主要従業員に不均衡に偏っていない限り、マッチング拠出や従業員による選択を含む、よりきめ細かな給付設計を許容するよう特別に設計されている。
多くの給与計算サービスやPEO（専門雇用主組織）が、デフォルトでHSA拠出をカフェテリアプラン経由で行う理由はここにある。硬直的な比較可能性計算を完全に回避でき、役割、勤続年数、個別交渉した雇用条件に応じて拠出階層を設定する柔軟性が、オーナーに与えられるからだ——これはまさに成長中の企業が実際に望む差異化の形だ。
個人事業主・パートナー・S法人オーナーがルールの対象外となる場合
比較可能性ルールが拘束するのは、雇用主が従業員のHSAに拠出する場合のみだ。これは、中小企業の実際の構造に関して、いくつかの重要な帰結をもたらす。
- 個人事業主：個人事業主は自分自身の従業員ではないため、比較可能性ルールは自分自身のHSAへの拠出には影響しない。ルールが発動するのは、いずれかの従業員のHSAに拠出した瞬間からであり、その時点で比較可能なすべての従業員が比較可能な金額を受け取らなければならない。
- パートナーシップのパートナー：同じ論理が当てはまる。パートナーシップから真正なパートナーのHSAへの拠出は、雇用主から従業員への拠出には当たらないため、対象外となる。ただし、パートナーではない従業員のHSAに拠出すれば、その従業員層には比較可能性が適用される。
- 持株比率2%超のS法人株主：これが最も複雑なケースだ。付加給付の目的上、持株比率2%超のS法人株主は、コモンロー上の従業員ではなくパートナーとして扱われる。そのため、S法人がその株主のHSAに行う拠出は保証払い（guaranteed payment）として扱われ、株主のW-2のBox 1賃金に加算される（ただしFICA/メディケア賃金には含まれない）。株主はこれを所得から除外するのではなく、個人として控除する。実務上これは、2%超株主自身のHSA拠出は一般従業員のような標準の比較可能性テストの対象外だが、S法人が実際の従業員のHSAに行う拠出には対象となる、ということを意味する。
これらは悪用すべき抜け穴ではなく、単に「雇用主」と「従業員」の法的な境界線がどこにあるかというだけの話だ。あなたの事業にHDHPに加入するW-2従業員がいる瞬間から、自分自身の口座への拠出方法にかかわらず、そのルールは彼らに対して有効になる。
罰則が過酷なのは、違反の規模に比例しないからだ
ほとんどのコンプライアンス上の罰則は違反の規模に応じて計算される。しかしこれは違う。内国歳入法典（IRC）第4980G条の下では、比較可能性テストに違反した雇用主は、優遇されたグループに支給した超過分だけでなく、その年に行われたHSA拠出総額に対して35%の物品税を負う。従業員全体に$30,000を拠出し、あるクラスへの拠出がわずか数百ドル不足していただけだとしても、露出額は不足分ではなく全額の$30,000に対して計算される。
限定的だが誠実な是正猶予期間は存在する（IRSから通知される前に雇用主が違反を是正し、その違反が意図的な怠慢によるものでなければ、物品税は免除され得る）。しかし、そもそもこのルールを聞いたこともない事業にとって、監査より先に自分の誤りに気づくことに頼るのは心もとない安全網だ。
その他にも注意すべき落とし穴がいくつかある。
- 「比較可能」とは実際に拠出されたことを意味し、提供しただけでは足りない。 加入資格のある従業員がHSAを開設しなかったり、拠出を受け取るための書類を提出しなかったりしても、雇用主が比較可能な拠出を行う義務は消えない——これは、口座をなかなか開設しない従業員が多い事業にとって、実務上の大きな摩擦を生む。
- 支配グループはまとめてテストされる。 HDHPを提供する事業が別の事業体——もう一つのLLC、関連する事業所、同じく所有するフランチャイズなど——と共通の出資関係にある場合、IRSは比較可能性の目的上、それらを単一の雇用主として扱う。有利な拠出を一方の事業体に隔離し、もう一方には少数の従業員しか置かないことでテストを回避することはできない。
具体例：冒頭のオーナーの拠出はどこが問題か
冒頭の6人の事業所に話を戻そう。全員がフルタイムで本人のみのHDHP加入だとすると——同一の比較可能性クラスとなり、例外は使えない。オーナーは自分のHSAに$4,000を拠出し、受付スタッフ5人それぞれのHSAには$500を拠出する。すべてカフェテリアプランを介さない直接拠出だ。
全員が同じ加入区分・雇用区分を共有しているため、テスト上は全員が「比較可能な参加従業員」となり、ルールは全員に対して同一のドル金額（または控除額に対する同一の割合）を求める。$4,000対$500という配分は明確に違反となる。IRSに発覚した場合、物品税は差額の$3,500の35%ではなく、その年に拠出された総額$6,500（$4,000 + 5 × $500）の35%、つまり$2,275が課される。さらに、根本的な比較可能性違反そのものも、今後是正しなければならない。
同じような結果を、同じ事業所が合法的に達成できた2つの方法と比較してみよう。
- カフェテリアプランを介さない一律の比較可能な拠出：オーナーを含む全従業員のHSAに$1,000を拠出する（オーナーがルールの対象外となる個人事業主や過半数出資パートナーではなく、コモンロー上の従業員であると仮定した場合）。均一で、正当性が明確で、物品税のリスクはゼロだ。
- セクション125カフェテリアプランを通じた階層拠出：HSA拠出をカフェテリアプランの給付として設定し、オーナーに$4,000、スタッフに$1,500といった差異化された階層を構築する。この場合、画一的な比較可能性ルールではなく、セクション125独自の非差別テストが適用される。第4980G条を発動させることなく勤続年数や役割に報いる余地を残せるため、これが実際には多くの中小事業所が望む道だ。
ここでの教訓は「自分に多く払ってはいけない」ということではない。自分により多く支払うためにどの仕組みを使うかが、それが合法かどうかを決めるということだ。
コンプライアンス・チェックリスト
次のプラン年度のHSA拠出額を設定（または変更）する前に、以下を確認しよう。
- 拠出はセクション125カフェテリアプラン経由で行われているか？ そうであれば比較可能性ルールは適用されないが、セクション125の非差別テストは適用されるため、何をしても許されるフリーパスだと考えてはいけない。
- 直接拠出する場合、従業員のグループ分けは正しく行われているか？ HDHP加入区分、フルタイム/パートタイムの区分、HSA加入資格のみで分けること——それ以外の基準は使わない。
- 各グループ内で、ドル金額（または控除額に対する割合）は同一か？ 「近い」ではなく、同一であること。
- 非高報酬従業員に高報酬従業員より多く拠出しているか、それとも逆か？ 認められているのは前者の方向のみだ。
- 他の事業と出資関係を共有しているか？ そうであれば、その事業体の比較可能な従業員も同じテストに含めること——IRSはそうする。
- 拠出は予算化・提供されただけでなく、実際にすべての加入資格のある従業員の口座に着金しているか？ HSAを開設したことのない従業員がいても、加入資格が生じた時点での拠出義務は消えない。
- 個人事業主、パートナー、または2%超のS法人株主である場合、 最悪シナリオの罰則計算が自分自身の拠出に適用されると決めつける前に、そもそも自分の拠出が対象範囲に入るかどうかを確認すること。
このリストを年に一度——理想的にはオープン・エンロールメントで拠出の選択が確定する前に——確認しておくことは、労働省やIRSの調査中に比較可能性違反が発覚し、実際に問題だった部分ではなく拠出総額に対して物品税が計算されるという事態に比べれば、はるかに安上がりだ。
帳簿にどう反映させるか
比較可能性は単なる人事ポリシーの問題ではなく、記帳の問題でもある。HSA拠出を「従業員福利厚生」という一つの費用項目としてまとめて記録していると、年末までにすべての比較可能な従業員が実際に比較可能な金額を受け取っていたかどうかを一目で確認する方法がない。勘定科目表を、雇用主のHSA拠出が従業員ごと（少なくとも加入区分と雇用区分ごと）にタグ付けされるように構成しておけば、給与計算レポートを掘り返して答えを探すしかなかったコンプライアンス上の問いを、5分で終わるクエリに変えられる。
福利厚生のコンプライアンスを追跡可能に
比較可能性テストは、うっかり違反しやすく、後から発覚すると高くつく類のルールだ。beancount.ioのプレーンテキスト会計を使えば、HSA拠出を従業員クラスごとに直接台帳内でタグ付けするのが簡単になり、監査で指摘される前に比較可能性を検証できる。無料で始めることで、すべての福利厚生費を、実際に設計した計画までたどれるようにしておこう。