現在の従業員のW-2フォームを開き、ボックス12（Box 12）を確認してください。Code Cに金額が記載されている場合、その行は現金で受け取った福利厚生ではありません。それは、雇用主が支払った生命保険が1964年に引かれた一線を越えたために、IRS（内国歳入庁）が認識を求めた「みなし所得（imputed income）」です。
その一線とは5万ドルの団体定期保険カバレッジであり、税法の中で最も誤解されている数字の一つです。これ以下であれば、保険料全額が非課税となります。しかし、カバレッジが1ドルでもこれを超えると、超過分は雇用主が実際に支払った金額ではなく、1999年以来変更されていないIRSの料率に基づいた賃金として扱われます。
このガイドでは、2026年における第79条の実際の仕組みについて解説します。Table Iを用いたみなし所得の計算方法、Sコーポレーションの2%株主が陥りやすいルール、扶養家族のカバレッジが課税対象となるタイミング、そして給与計算チームが採用・昇進・誕生日をまたいで正確に計算を維持する方法について説明します。
第79条の仕組み
内国歳入法第79条は、雇用主が支払う団体定期生命保険は従業員の総所得から除外されると規定していますが、それは額面5万ドルまでです。この除外には3つの条件があります：
- ポリシーが団体定期型であること（終身保険やキャッシュバリューのあるユニバーサル保険ではなく、一時的な定期保険であること）。
- 雇用主が直接的または間接的に保険を維持していること。つまり、雇用主が保険料の少なくとも一部を支払っているか、一部の従業員が他を補助するような保険料設定（「ストラドル・ルール」、詳細は後述）を行っていること。
- プランが、第101条(a)の下で総所得から除外可能な一般的な死亡給付を提供していること。
これらの3つの条件が満たされれば、最初の5万ドルのカバレッジは完全に無料の特典となります。雇用主は保険料を控除し、従業員は所得税もFICA税も支払わず、W-2にも記載されません。
問題は50,001ドルから始まります。
みなし所得：支払っていないのに超過カバレッジにコストがかかる理由
カバレッジが5万ドルを超えると、規制により雇用主はその超過分の価値を計算し、賃金として扱うことが求められます。従業員が給与としてその現金を受け取ることはありません。この実体のない金額は**みなし所得（imputed income）**と呼ばれ、以下の対象となります：
- 連邦所得税の対象（雇用主は源泉徴収してもよいが、義務ではない）。
- 社会保障税およびメディケア税（FICA）の対象（雇用主は源泉徴収しなければならない）。
- W-2フォームでの報告：ボックス1（連邦賃金）、ボックス3（社会保障賃金、賃金ベース上限あり）、ボックス5（メディケア賃金）に含まれ、ボックス12にCode Cとして別途開示されます。
重要なポイントは、その価値は雇用主が保険会社に実際に支払った金額ではないということです。それは、IRSが**統一保険料表（Uniform Premium Table I）**と呼ぶ一律のスケジュールを使用して計算されます。
IRS Table I：2026年の給与計算でも現役の1999年料率表
Table Iは、課税年度の最終日時点の従業員の年齢に基づき、カバレッジ1,000ドルあたりの月額料率を定めています。この料率は1999年7月1日に確定した規制以来調整されていないため、現実世界の保険料と比較すると低く設定されていることが多いです。
| 12月31日時点の年齢 | 1,000ドルあたりの月額コスト |
|---|---|
| 25歳未満 | $0.05 |
| 25–29歳 | $0.06 |
| 30–34歳 | $0.08 |
| 35–39歳 | $0.09 |
| 40–44歳 | $0.10 |
| 45–49歳 | $0.15 |
| 50–54歳 | $0.23 |
| 55–59歳 | $0.43 |
| 60–64歳 | $0.66 |
| 65–69歳 | $1.27 |
| 70歳以上 | $2.06 |
50歳を過ぎた後の急上昇に注目してください。全く同じ20万ドルの保険に入っていても、45歳と55歳ではW-2の記載が大きく異なります。これは意図的なものであり、第79条は実質的に、年齢の高い従業員ほど価値の高いカバレッジを受けているとみなします。
5ステップの計算方法
- 雇用主が維持するカバレッジの総額から50,000ドルを引く。
- 1,000で割る（小数点第1位に四捨五入）して、みなし所得の対象となる「千ドル単位」の数を算出する。
- 従業員の年齢層に該当するTable Iの月額料率を調べる。
- 千ドル単位の数 × 料率 × 保険が有効であった月数を掛ける。
- 年間に従業員が拠出した税後保険料があれば差し引く。
計算例
マリアさんは47歳で、雇用主は年間を通じて20万ドルの団体定期生命保険を提供しています。マリアさんは保険料を一切負担していません。
- 超過カバレッジ：$200,000 − $50,000 = $150,000
- 超過分の千ドル単位：150
- 47歳時点のTable I料率：1,000ドルあたり月額$0.15
- 月額のみなし所得：150 × $0.15 = $22.50
- 年間のみなし所得：$22.50 × 12 = $270.00
給与計算担当者は、マリアさんのW-2のボックス1、3、5の賃金に270ドルを加算し、ボックス12のCode Cに270ドルを記載します。マリアさんは追加の現金を受け取っていませんが、この270ドルに対して所得税とFICA税の自己負担分を支払う義務が生じます。
次に、同じ20万ドルの保険を持つ57歳の同僚と比較してみましょう：
- 超過カバレッジ：$150,000 → 150（千ドル単位）
- 57歳時点のTable I料率：$0.43
- 月額：150 × $0.43 = $64.50
- 年間：$774.00
同じカバレッジであっても、年齢が違うだけでみなし所得は3倍近くになります。
従業員拠出による影響の軽減
従業員が税引後（after-tax）で保険料を支払う場合、その拠出額は第1表（Table I）の金額をドル単位で相殺します。ただし、これは50,000ドルを超える部分だけでなく、みなし額全体に対して適用されます。したがって、300ドルの税引後拠出は、マリアの270ドルのみなし所得を完全に打ち消します（残りの30ドルの余剰分は消滅し、還付や控除は発生しません）。
拠出が（グループ定期生命保険では珍しいですが、セクション125カフェテリアプランを通じて）税引前（pre-tax）で行われる場合、みなし額は相殺されません。
「直接または間接的な負担」の罠：ストラドル・ルール
一部の雇主は、従業員に保険料の全額を負担させることでセクション79を回避できると考えています。しかし、それが機能するのは、各従業員に課される保険料が第1表の料率と等しいか、またはその片側に留まる場合に限られます。ある従業員に第1表より高い料率が課され、別の従業員により低い料率が課された瞬間、IRSはその雇主が保険を「間接的に負担している」とみなし、超過保障分は第1表のコストが支払額を上回る従業員にとって課税対象となります。
これはストラドル・テスト（straddle test）と呼ばれます。年齢層別料率を採用している典型的なプランでは、特に第1表の料率がわずか0.09ドル〜0.10ドルである35〜44歳の層において、誤って第1表を跨いで（straddle）しまうことがあります。ブローカーは毎年ストラドル分析を行うべきです。わずかな価格改定であっても、特定の年齢層全体に予想外のみなし所得を発生させる可能性があります。
被扶養者および配偶者の保障：2,000ドルの少額不徴収（De Minimis）ルール
雇主はしばしば、配偶者や子供のために少額の保障を追加します。幸いなことに、被扶養者の保障額（面価）が2,000ドル以下であれば、それは少額付加給付（de minimis fringe）として扱われ、従業員の賃金から完全に除外されます。
被扶養者の保障額が2,000ドルを超える場合、（超過分だけでなく）全額がセクション79の保障として扱われ、第1表を用いて評価されます。被扶養者には50,000ドルの免税枠は適用されません。その控除は従業員本人にのみ適用されます。
第1表の料率は被扶養者の年齢区分に適用されるため、60歳の配偶者に対する50,000ドルの配偶者保険は、相当な額のみなし所得を生じさせる可能性があります（60（千ドル単位）× 0.66ドル × 12ヶ月 = 年間475.20ドル）。
差別禁止規定：オーナーおよび主要従業員が最初の50,000ドルの控除を失う場合
セクション79は通常、全員に50,000ドルの控除を認めますが、プランが「主要従業員（key employees）」を優遇している場合は例外です。セクション79(d)に基づき、以下のいずれかに該当する場合、プランは差別的であるとみなされます。
- 資格テスト（Eligibility test）: 主要従業員に該当する層は参加できる一方で、非主要従業員の参加が少なすぎる場合。
- 給付テスト（Benefits test）: 保障額が報酬の一定比率でない、あるいは一律の金額が平等に提供されていない場合。
2026年における主要従業員とは、一般に5%の所有者、15万ドルを超える給与を得ている1%の所有者、または23万ドル（毎年指数化される）を超える給与を得ている役員を指します。
差別禁止テストに不合格となった場合の結果は重大です。主要従業員は50,000ドルの控除を完全に失い、彼らのみなし所得は、第1表のコストまたは実際の保険料コストのいずれか高い方に基づいて計算されます。一般の従業員に影響はありません。
同族会社への教訓：オーナーに従業員よりも手厚い生命保険パッケージを提供したい場合は、最初からそれを賃金に含めるよう計画してください。差別禁止テストでは通常、いずれにせよ指摘されることになります。
Sコーポレーションの2%株主に関する懸念事項
Sコーポレーションの株式を2%を超えて所有している場合、セクション79は味方ではありません。Sコーポレーションの付加給付規定では、2%超の株主はセクション79の控除に関しては従業員ではなくパートナー（共同経営者）として扱われます。実務上の結果は以下の通りです。
- 50,000ドルの控除は適用されません。 雇主が支払うグループ定期生命保険料の全額が、株主兼従業員のW-2フォームのボックス1（賃金）に加算されます。
- この金額は報酬として報告され、Sコーポレーション側では損金算入可能ですが、株主側では所得税の課税対象となります。
- FICA（社会保障税・メディケア税）の取り扱いには微妙な違いがあります。長年にわたるIRSの指針に基づき、2%株主のグループ定期生命保険コストは、（一般従業員に対する標準的なセクション79の取り扱いとは異なり）社会保障およびメディケア賃金（ボックス3および5）からは除外されます。これに依拠する前に、必ず最新の給与計算規則を確認してください。
- 株主は保険料を所得から除外できませんが、Sコーポレーションはそれを報酬費用として控除できるため、法人としてはプラスマイナスゼロ（ウォッシュ）になりますが、株主個人が税負担を負うことになります。
多くの給与計算サービスプロバイダーには「2%株主」の構成切り替えボタンがあります。それが正しく設定されているか確認してください。このフラグの付け忘れは、年末の整理で発覚するSコーポレーションの給与計算ミスの中で最も一般的なものの一つです。
パートナーシップおよびパートナーシップとして課税されるLLC
2%のSコーポレーション株主と同様に、パートナーおよびLLCメンバーはセクション79の目的において「従業員」ではありません。パートナーの生命保険料は、パートナーへの**保証支払い（Guaranteed payments）**として扱われ、50,000ドルの控除なしで所得に含まれます。パートナーシップは保険料を控除し、みなし額をパートナーのスケジュールK-1で報告します。
年末給与処理チェックリスト
セクション79の報告を正確に完了するために、以下の手順を確認してください。
- 毎年12月に再計算する。 年齢によって料率が決まるため、12月に誕生日を迎える従業員は遡って新しい年齢層に移行する可能性があります。みなし所得は、その年の最終日時点の年齢を使用して計算されます。
- 年度途中の変更を日割り・月割り計算する。 新規採用、退職、保障内容の変更がある場合、第1表の料率は保障が実際に有効であった月数に対してのみ適用されます。
- 従業員全額負担プランの負担状況を確認する。 料率が変更された場合は、ストラドル・テストを再実施してください。
- Sコーポレーションの2%株主およびパートナーにフラグを立て、給与計算でセクション79の控除が適用されないようにします。
- 被扶養者の保障を、2,000ドルの少額不徴収の基準およびそれを超える金額の第1表と照合します。
- W-2フォームのボックス12コードCが、ボックス1、3、5の増加分と一致していることを確認する。 税務調査でよく指摘されるポイントとして、コードCは入力されているものの、連邦課税対象賃金が調整されていないケースがあります。
従業員としてのW-2の照合
W-2にコードCが記載されている場合は、以下の手順に従ってください。
- コードCの金額を雇用主の団体定期生命保険の明細書と照合します。
- 金額がボックス1（連邦給与）に含まれていることを確認します。通常は含まれていますが、念のため確認してください。
- 連邦税の目的で既に総所得に加算されていることを認識してください。フォーム1040で別途入力する必要はありません。
- 税引後の保険料を支払っており、W-2のコードCがそれらの拠出を差し引いた後の純額でない場合は、フォームW-2cによる修正を依頼してください。
創業者と財務チームにとって計算が重要な理由
従業員にとって、第79条に基づくみなし所得が確定申告の結果を大きく左右することは滅多にありません。しかし、成長企業のオーナーにとっては、実質的なプランニング項目となる可能性があります。例：
- 自社のCコーポレーションを通じて100万ドルの保険を購入した創業者。Table Iによるみなし所得が年間数千ドルになる可能性があり、報酬やFICA給与への大きな加算となります。
- 差別的なプラン（役員は給与の5倍、一般社員は1倍の補償など）を運用しているスタートアップ。差別禁止テストに不合格となり、年末にすべての役員に予期せぬみなし所得が発生する可能性があります。
- 成長中のSコーポレーションで、長年勤務した従業員を2%の所有者に昇進させた場合。誤って非課税の福利厚生が課税対象に変わることがあり、年度の途中で遡及的な影響が出ることがあります。
これらはいずれも解決可能ですが、給与計算部門と財務チームが12月より前にこの問題を把握している場合に限られます。
よくある落とし穴
- 終身保険内の定期特約を団体定期保険として扱うこと。 第79条は純粋な定期保険のみを保護します。「役員ボーナス」の取り決めに組み込まれた現金価値のある保険は、多くの場合、異なる規則が適用されます。
- 配偶者の年齢を忘れること。 被扶養者の補償には、従業員の年齢ではなく、被扶養者のTable Iの年齢が使用されます。
- 拠出時期の不一致。 税引後の保険料は、同じ課税年度内にTable Iの金額と相殺される必要があります。前年度の補償に対する1月初旬の補填支払いは、遡及的にみなし所得を減らすことはありません。
- ボックス1をグロスアップせずに、ボックス12にコードCを報告すること。 監査官は特にここをチェックします。
- すべての「団体」補償が「団体定期」であると思い込むこと。 第79条には特定の定義があり、規制当局の「広範な分類」テスト（通常、小規模グループの例外を除き、10人以上の従業員クラスが必要）を満たす必要があります。
第79条の数値を監査可能な状態に保つ
第79条は給与計算の特異な点のように見えますが、実際には会社が報酬をどのように追跡しているかの小さな監査と言えます。Table Iのレート、年齢制限、被扶養者の閾値、そして期間跨ぎのテストはすべてW-2にその証跡を残します。数字が一致しない場合、そのほとんどは、補償額、年齢、拠出時期などの基礎データが、照会可能な場所に記録されていなかったことが原因です。
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