Vaša prevádzková spoločnosť si prenajíma sklad od LLC, ktorú tiež vlastníte. Nikdy neexistovala formálna nájomná zmluva — len mesačný prevod, ktorý robíte už roky, suma, ktorú ste zvolili tak, aby pokryla hypotéku plus trochu navyše. Potom váš audítor položí otázku, ktorá vás úplne zaskočí: aká je právne vymáhateľná doba prenájmu? Podľa ASC 842 tento pojem rozhoduje o tom, či vôbec vykážete leasing, ako ho klasifikujete a aké veľké budú právo užívania aktíva a záväzok z leasingu vo vašej súvahe. A pri dohode spečatenej podaním rúk medzi dvoma spoločnosťami, ktoré kontrolujete, je „právna vymáhateľnosť" skutočne ťažké zodpovedať — natoľko ťažké, že mnohé súkromné spoločnosti zaplatili právnikom za vypracovanie zmlúv v štýle transakcií za obvyklých podmienok pre leasingy, kde oba podpisy boli ich vlastné.
V marci 2023 vydal FASB ASU 2023-01, Leases (Topic 842): Common Control Arrangements, s dvoma opravami namierenými priamo na túto situáciu. Po prvé, súkromné spoločnosti si môžu zvoliť, leasing po leasingu, aby považovali písomné podmienky dohody pod spoločnou kontrolou za právne vymáhateľné, aj keď nie sú — podpísané memorandum prekoná angažovanie advokátskej kancelárie. Po druhé, zlepšenia prenajatých priestorov pri leasingoch pod spoločnou kontrolou sa teraz odpisujú počas ich životnosti pre skupinu namiesto kratšej doby prenájmu, čím sa skončí absurdita odpisovania desaťročnej prestavby počas ročného leasingu spečateného podaním rúk. Tento sprievodca prechádza oboma zmenami, koho každá z nich pokrýva a čo robiť, ak si prenajímate od vlastnej LLC.
Prečo leasingy so spriaznenými osobami zlyhali pod ASC 842
Štruktúry pod spoločnou kontrolou sú všadeprítomné v súkromnom podnikaní: prevádzková spoločnosť si prenajíma budovu od realitnej LLC vlastnenej tými istými akcionármi, lekárska prax si prenajíma svoje priestory od majetkovej spoločnosti, ktorú vlastnia tí istí lekári, vybavenie dodávateľa sídli v dvore zapísanom na sesterskú entitu. Motívy sú rozumné — ochrana pred zodpovednosťou, plánovanie dedičstva, čistejšie financovanie — a dokumentácia je zvyčajne tenká, pretože nikto nevyjednáva tvrdo sám so sebou.
Starý štandard pre leasing, ASC 840, to riešil elegantne: leasingy so spriaznenými osobami sa účtovali na základe ich ekonomickej podstaty. Ak ste platili za užívanie aktíva, leasing existoval bez ohľadu na právnu dokumentáciu. ASC 842 zmenil pravidlo. Odsek 842-10-55-12 vyžaduje, aby sa leasingy so spriaznenými osobami klasifikovali a účtovali na základe právne vymáhateľných podmienok, presne ako leasingy medzi cudzími stranami. Ekonomika nehrala rolu; vymáhateľný papier áno.
Pre zdokumentované leasingy s tretími stranami bola táto zmena v poriadku. Pre dohody pod spoločnou kontrolou vytvorila tri praktické problémy. Mnohé nemajú vôbec žiadnu písomnú zmluvu, takže určenie toho, čo je „právne vymáhateľné", sa stáva právnym výskumným projektom o nepísanej dohode. Mnohé, ktoré papier majú, používajú podmienky, ktoré by nikto nevymáhal — ročná lehota, ktorá sa potichu predlžovala celé desaťročie, nájomné, ktoré sa posúva s hypotékou. A doba prenájmu, ktorú táto analýza prinesie, potom živí všetko ostatné: či leasing existuje, jeho klasifikáciu, veľkosť navýšenia súvahy a dobu odpisovania akýchkoľvek zlepšení prenajatých priestorov.
Jedna poznámka k rozsahu pred opravami. FASB nikdy nedefinoval „spoločnú kontrolu" v štandarde; v praxi sa entity obracajú na usmernenie SEC, podľa ktorého sa entity s 50 percentami alebo viac hlasovacieho vlastníctva držaného tou istou osobou, podnikom, skupinou akcionárov alebo členmi rodiny považujú za entity pod spoločnou kontrolou. A kategórie sa vnorujú: každý leasing pod spoločnou kontrolou je leasingom so spriaznenou osobou, ale nie každý leasing so spriaznenou osobou je leasingom pod spoločnou kontrolou. Leasing so spoločnosťou vášho švagra môže byť so spriaznenou osobou bez toho, aby bol pod spoločnou kontrolou — a ASU 2023-01 pomáha len s typom pod spoločnou kontrolou.
Oprava 1: Praktický zjednodušujúci prostriedok písomných podmienok
Hlavná úľava je praktický zjednodušujúci prostriedok dostupný súkromným spoločnostiam a neziskovým entitám, ktoré nie sú emitentmi komunálnych dlhopisov (conduit bond obligors) — zjednodušene, entitám, ktoré sa nezodpovedajú verejným investorom. Ak spĺňate podmienky, môžete si zvoliť používať písomné podmienky dohody pod spoločnou kontrolou ako právne vymáhateľné podmienky bez zohľadnenia toho, či by ich súd skutočne vymáhal.
Najviac záleží na troch vlastnostiach voľby.
Je to leasing po leasingu, nie všetko alebo nič. Zjednodušujúci prostriedok sa volí na základe jednotlivých dohôd. Môžete ho použiť pre leasing skladu s vašou majetkovou LLC, zatiaľ čo pre inú dohodu robíte plnú právnu analýzu — možno takú, kde sú písomné podmienky zastarané a skutočná dohoda sa posunula ďalej. Zdokumentujte, ktoré dohody používajú zjednodušujúci prostriedok a ktoré nie, pretože váš audítor sa na to bude pýtať a pretože odpoveď by mala byť stabilná rok čo rok, pokiaľ sa nezmenili skutočnosti.
Písomné znamená písomné — ale memorandum sa počíta. Zjednodušujúci prostriedok uplatňuje podmienky, na ktoré môžete poukázať na papieri: nájomné, dátumy, opcie na obnovenie, tak ako sú napísané. Usmernenie personálu FASB a konsenzus odborníkov sa zhodujú, že písomnosť nemusí byť formálna nájomná zmluva vypracovaná právnikom; obe strany sa môžu dohodnúť na dátumoch a informáciách o platbách v akejkoľvek zdokumentovanej forme. Čo nemôže, je vykúzliť podmienky z ničoho: ak nie je nič zapísané, zjednodušujúci prostriedok nie je dostupný a vraciate sa k určeniu toho, čo je právne vymáhateľné, vrátane nepísaných podmienok. Kľúčové je, že máte povolenie zdokumentovať existujúce nepísané podmienky predtým, ako sú vaše finančné výkazy k dispozícii na vydanie — takže ak váš leasing s vašou vlastnou LLC žije výlučne vo vašej hlave a vo vašej bankovej histórii, zapísanie teraz sa stále počíta.
Nepozeráte sa za papier. Keď uplatňujete zjednodušujúci prostriedok, beriete písomné podmienky na ich nominálnu hodnotu. Nemusíte hodnotiť, či vedľajšie porozumenia, vzorce obnovovania alebo ekonomické stimuly naznačujú odlišné podmienky. To je celý zmysel: analýza sa zrúti z právneho posudku na čítacie cvičenie.
Prechod je zhovievavý. Ak ste už prijali ASC 842, keď prišiel ASU 2023-01, uplatňujete zjednodušujúci prostriedok buď prospektívne na leasingy začínajúce v deň vášho dátumu prijatia alebo neskôr, alebo retrospektívne na začiatok najskoršieho prezentovaného obdobia. Ak ste ešte neprijali ASC 842, prijímate oba spolu podľa štandardného usmernenia o prechode. Zmeny sú účinné pre fiškálne roky začínajúce po 15. decembri 2023, vrátane priebežných období, s povoleným skorším prijatím — takže zjednodušujúci prostriedok by mal byť už teraz živý vo vašich voľbách účtovných postupov, nie odložený v kôpke na prečítanie.
Oprava 2: Zlepšenia prenajatých priestorov odpisované počas ich životnosti
Druhá oprava rieši najškaredší dôsledok starého pravidla a na rozdiel od prvej sa vzťahuje na každú entitu — vrátane verejných spoločností.
Pod ASC 840 aj pod pôvodným ASC 842 odpisoval nájomca svoje zlepšenia prenajatých priestorov počas kratšej zvyšnej doby prenájmu alebo životnosti zlepšení. V prostredí pod spoločnou kontrolou toto pravidlo rutinne produkovalo nezmysly. Predstavte si prevádzkovú spoločnosť, ktorá minie 150 000 dolárov na vybavenie skladu, ktorý si prenajíma na mesačnej báze od svojej sesterskej LLC. Zlepšenia budú slúžiť skupine desať rokov — keď tento „leasing" skončí, budovu stále vlastní iný člen skupiny a podnikanie z nej stále funguje. Ale právne vymáhateľná doba je jeden mesiac, takže staré pravidlo vyžadovalo odpisovanie 150 000 dolárov za približne žiadny čas, čím sa aktívum vyparilo v okamihu, keď bolo kapitalizované.
ASU 2023-01, kodifikovaný v ASC 842-20-35-12A, nahrádza tento výsledok: zlepšenia prenajatých priestorov pri leasingu pod spoločnou kontrolou sa odpisujú počas životnosti zlepšení pre skupinu pod spoločnou kontrolou, pokiaľ nájomca kontroluje užívanie podkladového aktíva prostredníctvom leasingu. Desatoročná prestavba dostane desať rokov odpisovania. Účtovníctvo konečne zodpovedá ekonomike, ktorej obe strany vždy rozumeli.
S novým pravidlom prichádzajú dve mechaniky. Po prvé, ak nájomca neskôr vzdá kontrolu nad podkladovým aktívom — prevádzková spoločnosť sa odsťahuje, budova sa predá mimo skupiny — zostávajúci neodpísaný zostatok sa prevedie na prenajímateľa a účtuje sa ako prevod aktív medzi entitami pod spoločnou kontrolou, zaúčtovaný cez vlastné imanie pre ziskovú spoločnosť. Nie je to zníženie hodnoty, nie je to strata, nie je to odpis: je to presun hodnoty z jedného vrecka do druhého v rámci toho istého vlastníctva. Po druhé, nájomcovia musia zverejniť leasingy, pri ktorých sa zlepšenia odpisujú počas obdobia dlhšieho ako doba prenájmu, aby čitateľ výkazov videl, kde súvaha nesie zlepšenia, ktoré prežívajú papierový leasing.
Prechod ponúka tri cesty: prospektívne len na nové zlepšenia; prospektívne na nové a existujúce zlepšenia, s existujúcimi neodpísanými zostatkami rozloženými počas ich zvyškovej životnosti k dátumu prijatia; alebo retrospektívne na začiatok najskoršieho prezentovaného obdobia, so zlepšeniami, ktoré by ešte neboli plne odpísané, zachytenými prostredníctvom kumulatívnej úpravy dopadu na počiatočný nerozdelený zisk. Väčšina súkromných spoločností s existujúcimi prestavbami bude chcieť druhú alebo tretiu cestu — prvá ponecháva staré, príliš rýchle odpisovanie bežať na všetkom, čo už bolo kapitalizované.
Čo to znamená, ak si prenajímate od vlastnej LLC
Preložte štandard do kontrolného zoznamu pre najbežnejší vzorec: vaša prevádzková spoločnosť platí nájomné majetkovej entite pod tou istou kontrolou.
Krok 1: Zapíšte leasing. Uveďte lehotu, nájomné, kto platí dane a údržbu a všetky opcie na obnovenie v podpísanom dokumente, ktorý si obe entity ponechajú. Nemusí byť dlhý ani vypracovaný právnikom, ale musí existovať pred vydaním vašich výkazov — žiadny zápis, žiadny zjednodušujúci prostriedok. Dátujte ho, nechajte obe strany podpísať v ich entitných kapacitách a založte ho tam, kde ho tím budúcoročného auditu nájde.
Krok 2: Účtujte ho ako leasing s treťou stranou. Keď sú písomné podmienky vašimi vymáhateľnými podmienkami, zvyšok ASC 842 prebieha normálne: určite, či dohoda je alebo obsahuje leasing, klasifikujte ho ako operatívny alebo finančný podľa rovnakých kritérií ako akýkoľvek iný leasing a zaúčtujte právo užívania aktíva a záväzok z leasingu. Zjednodušujúci prostriedok zjednodušuje krok nula — aké sú podmienky — nie samotné účtovníctvo leasingu.
Krok 3: Opravte odpisovanie zlepšení. Ak ste predtým odpisovali prestavby počas krátkej doby prenájmu, prehodnoťte plán podľa nového pravidla a zvoľte cestu prechodu. Do budúcnosti kapitalizujte zlepšenia a odpisujte počas ich životnosti pre skupinu a pridajte požadované zverejnenie, keď táto životnosť presahuje dobu prenájmu.
Samotné účtovné zápisy sú bežným účtovníctvom leasingu; časť pod spoločnou kontrolou je rozhodnutie, ktoré čísla ich kŕmia. V čisto textovom účtovnom denníku vyzerá mesačný obraz pre platbu 5 000 dolárov mesačne na leasing skladu plus odpisovanie prestavby 150 000 dolárov počas jej desatoročnej životnosti takto:
2024-01-31 * "Januárové nájomné za sklad prenajatý od sesterskej LLC"
Expenses:Rent:Warehouse 5,000.00 USD
Assets:Cash:Checking -5,000.00 USD
2024-01-31 * "Odpis prestavby počas 10-ročnej životnosti, nie počas 1-ročnej papierovej lehoty"
Expenses:Amortization:Leasehold-Improvements 1,250.00 USD
Assets:Leasehold-Improvements -1,250.00 USDDruhý zápis je miesto, kde sa ASU 2023-01 objavuje vo vašich knihách: 1 250 dolárov mesačne počas desiatich rokov namiesto 12 500 dolárov mesačne počas jedného roka pod starým pravidlom kratšieho z dvoch. Oddeľte odpisovanie zlepšení od nájomného vo vašej účtovnej osnove — ich zmiešanie skrýva zverejnenie, ktoré vaše výkazy teraz vyžadujú, a robí prevod vlastného imania, ak sa niekedy odsťahujete, oveľa ťažšie vypočítateľným.
Chyby, ktoré stále chytajú súkromné spoločnosti
Predpoklad, že zjednodušujúci prostriedok pokrýva všetkých. Voľba písomných podmienok je úľava pre súkromné spoločnosti. Ak je akákoľvek entita vo vašej štruktúre verejnou obchodnou entitou, emitentom komunálnych dlhopisov alebo plánom zamestnaneckých výhod podávajúcim priznania SEC, nemôže použiť Opravu 1 — hoci stále dostane Opravu 2, pravidlo o zlepšeniach prenajatých priestorov, ktoré takéto obmedzenie nemá. Skupiny na hranici potrebujú sledovať, ktorá entita používa ktoré zaobchádzanie.
Voľba zjednodušujúceho prostriedku bez čohokoľvek písomného. Toto je jediné najčastejšie zlyhanie: považovať ASU za povolenie ponechať si dohodu spečatenú podaním rúk a vynechať analýzu. Zjednodušujúci prostriedok nahrádza právnu vymáhateľnosť písomnými podmienkami; nepísané podmienky mu nedávajú nič, s čím by pracoval. Oprava je lacná — zdokumentujte dohodu — ale musí sa stať pred vydaním výkazov.
Zabudnutie na zverejnenie. Zmena zlepšení prenajatých priestorov prichádza s povinnosťou zverejnenia pre zlepšenia odpisované nad rámec doby prenájmu. Disciplína pri poznámkach pod čiarou nie je okázalá, ale audítor testujúci prijatie ASU 2023-01 bude hľadať presne túto vetu a jej absencia sa číta ako neúplné prijatie.
Zaúčtovanie prevodu na konci kontroly ako straty. Keď nájomca prestane kontrolovať aktívum, zostávajúci zostatok zlepšení sa presunie na prenajímateľa cez vlastné imanie — ziskové entity ho zaúčtujú ako úpravu vlastného imania, nie cez výkaz ziskov a strát. Prechod cez zisk a stratu skresľuje zisk a nesprávne zaobchádza s tým, čo je v podstate kapitálovou transakciou medzi entitami pod spoločnou kontrolou.
Zamieňanie účtovného zaobchádzania s daňovým zaobchádzaním. Nič v ASU 2023-01 nemení to, ako IRS vidí vaše nájomné, vaše zlepšenia alebo vaše transakcie so spriaznenými osobami — doby odpisovania podľa daňového zákonníka, pravidlá samoprenájmu stále platia pre zoskupovanie pasívnych činností a nájomné musí byť stále primerané, aby prešlo kontrolou. Veďte dve mentálne knihy: GAAP hovorí vašim veriteľom a investorom, čo sa stalo, daňový zákonník hovorí IRS, čo je odpočítateľné, a tieto dve neboli nikdy to isté.
Nechávanie volieb unášať sa. Pretože zjednodušujúci prostriedok je na základe dohody, je ľahké, aby druhý rok potichu protirečil prvému roku — zjednodušujúci prostriedok uplatnený, potom zabudnutý, potom čiastočne uplatnený na obnovený leasing s odlišnými písomnými podmienkami. Umiestnite voľbu do memoranda o účtovných postupoch vedľa zoznamu pokrytých dohôd a prehodnoťte ju vždy, keď sa leasing obnoví alebo entita vstúpi do skupiny či ju opustí.
Váš ďalší krok
Vytiahnite každý leasing medzi entitami, ktoré kontrolujete, a roztrieďte ich do dvoch kôp: písomné a nepísané. Pre písomnú kopu zvoľte praktický zjednodušujúci prostriedok dohodu po dohode, spustite bežné účtovníctvo ASC 842 z papierových podmienok a nastavte odpisovanie zlepšení na životnosť s požadovaným zverejnením. Pre nepísanú kopu zapíšte podmienky teraz — lehotu, nájomné, obnovenia, zodpovednosti — podpísané oboma stranami pred vydaním vašich výkazov, a kopa sa stane prvou kopou. Štandard urobil tú ťažkú časť tým, že prijal vaše memorandum ako odpoveď; zostávajúcou úlohou je mať memorandum.
