Донор изучает ваш последний годовой отчет. Прежде чем прочитать о вашей миссии, прежде чем ознакомиться с историями успеха, его взгляд останавливается на одной цифре: какой процент от каждого доллара пошел на программы? Сотрудник фонда пролистывает вашу красивую обложку Формы 990 и переходит сразу к Разделу IX, чтобы проверить то же самое. Член совета директоров цитирует рейтинг Charity Navigator на следующем собрании и спрашивает, почему ваш коэффициент административных расходов подскочил на четыре пункта в прошлом году.
Это мир распределения функциональных расходов — бухгалтерской практики, которая превращает вашу запутанную главную книгу в те три цифры, по которым о вас судят все. При правильном подходе она рассказывает правдивую и обоснованную историю о том, как ваша некоммерческая организация (НКО) использует ресурсы. При небрежном подходе она либо занижает ваши реальные накладные расходы, провоцируя замечания аудиторов, либо завышает их, что незаметно лишает вас грантов.
Это руководство подробно описывает, чего на самом деле требует классификация функциональных расходов, какие методы ожидают увидеть аудиторы и какие ошибки создают проблемы для малых и средних НКО.
Что такое распределение функциональных расходов на самом деле
Большинство коммерческих организаций группируют расходы по характеру — зарплаты, аренда, расходные материалы, ПО, коммунальные услуги. Бухгалтерский учет в НКО требует второго уровня: каждый доллар также должен быть помечен по функции, то есть по цели, которой он послужил. Налоговая служба США (IRS) выделяет три категории («корзины»):
- Программные услуги — расходы, напрямую связанные с выполнением миссии. Программа репетиторства после школы, продукты для продовольственного банка, медикаменты для клиники, экспонаты музея.
- Управленческие и общие расходы (M&G) — стоимость работы самой организации. Бухгалтерия, аудит, время исполнительного директора на руководство, заседания совета директоров, HR, страхование организации.
- Фандрейзинг — каждый доллар, потраченный на привлечение пожертвований. Прямая почтовая рассылка, мероприятия по привлечению доноров, написание грантовых заявок, зарплата директора по развитию, CRM-система для отслеживания обязательств.
Стандарт ASU 2016-14, вступивший в силу для финансовых лет, начинающихся после 15 декабря 2017 года, сделал анализ расходов как по функциональной, так и по естественной классификации обязательным для всех некоммерческих организаций (ранее только добровольные организации здравоохранения и социального обеспечения должны были представлять полный отчет о функциональных расходах). IRS независимо требует такого же распределения по трем категориям в Разделе IX Формы 990 для каждой организации 501(c)(3) и 501(c)(4), подающей полную форму 990 (формы 990-EZ и 990-N пропускают Раздел IX).
Вы не можете избежать этого вопроса. Если вы подаете Форму 990, вы уже классифицируете свои расходы функционально — единственный выбор состоит в том, делаете ли вы это осознанно или случайно.
Три категории, подробно
Границы кажутся очевидными на бумаге, но на практике становятся размытыми. Точное понимание того, к чему относится каждый расход, предотвращает наиболее распространенные аудиторские замечания по переклассификации.
Программные услуги
Программные услуги — это прямая реализация миссии. Проверка обычно заключается в следующем: существовал бы этот расход, если бы мы закрыли всё, кроме этой одной программы? Если да, то он относится к программным услугам. Типичные статьи включают:
- Зарплаты и пособия персонала, оказывающего услуги непосредственно бенефициарам
- Расходные материалы, продукты питания, медицинские товары, учебные материалы, используемые в программах
- Аренда помещений, выделенных под программную деятельность
- Командировки для оказания услуг или участия в тренингах, связанных с миссией
- Субгранты и транзитные гранты другим организациям, способствующим выполнению вашей миссии
НКО может — и часто должна — указывать несколько программных колонок в Разделе III и объединять их в программную колонку в Разделе IX. Общественный центр с программой репетиторства, продовольственным банком и услугами для пожилых людей может иметь три программные строки, каждая со своими распределенными расходами.
Управленческие и общие расходы
M&G — это стоимость существования организации как таковой, отдельно от любой конкретной программы. Представьте работу, которая все равно выполнялась бы, если бы у вас работала только одна программа. Общие статьи:
- Бухгалтерский учет и ежегодный аудит
- Юридические услуги, страхование и управление рисками организации
- Время генерального/исполнительного директора на управление, стратегию и надзор (не на реализацию программы)
- Заседания совета директоров, вопросы управления и комплаенс
- HR, расчет заработной платы, администрирование вознаграждений сотрудникам
- Аренда офиса и коммунальные услуги, относимые к административным функциям
- Общая финансовая отчетность, включая подготовку самой Формы 990
Небольшой или необычно низкий показатель M&G часто является «красным флагом», а не поводом для гордости. Если НКО с оборотом в 5 миллионов долларов сообщает о 2% управленческих и общих расходов, опытный аудитор или искушенный грантодатель спросит, чье рабочее время, какой страховой полис и какие часы работы финансового персонала были списаны на программы.
Фандрайзинг
Фандрайзинг включает в себя любую деятельность, направленную в первую очередь на привлечение пожертвований, независимо от того, удалось ли в ходе кампании фактически собрать средства. К этой категории относятся:
- Заработная плата сотрудников отделов развития, специалистов по написанию грантов и работе с крупными донорами
- Мероприятия для доноров, обеды для привлечения благотворителей и расходы на сопровождение (stewardship)
- Прямая почтовая рассылка и кампании по привлечению доноров (печать, почтовые расходы, списки рассылки)
- Консультанты по фандрайзингу и организация мероприятий
- CRM-системы, используемые для отслеживания доноров
- Часть веб-сайта и коммуникаций, посвященная сбору средств
Налоговая служба США (IRS) специально исключает расходы на фандрайзинг для неблаготворительных целей (что редко встречается у типичных организаций 501(c)(3)) и расходы на получение дохода от деятельности, не связанной с основной (unrelated business income), которые учитываются в других разделах.
Как на самом деле работает распределение затрат
Большинство расходов нельзя однозначно отнести к одной категории. Исполнительный директор некоммерческой организации руководит программами, подписывает аудиторские отчеты и выступает на торжественных приемах. Аренда офиса покрывает рабочее место координатора программ, кабинет бухгалтера и офис директора по развитию. Распределение (аллокация) — это дисциплина разделения этих общих затрат по функциям, которым они фактически служат.
Метод распределения должен быть обоснованным, последовательным от периода к периоду и документально подтвержденным. Помимо этого, IRS и FASB предоставляют организациям свободу в выборе методов, соответствующих конкретным затратам. Ниже приведены наиболее распространенные и аргументированные способы.
Учет рабочего времени для распределения расходов на персонал
Расходы на персонал обычно составляют 60–80% от общих расходов некоммерческой организации, поэтому правильное распределение зарплат важнее, чем все остальные статьи расходов вместе взятые. Преобладают два подхода:
-
Периодический учет рабочего времени (time studies). Сотрудники фиксируют, как их время распределяется по функциям в течение репрезентативного периода — часто две недели в квартал или один полный месяц в году. Полученные проценты применяются к зарплате и льготам за весь период. IRS и большинство аудиторов принимают этот метод, если выбранный период действительно репрезентативен, а документация ведется своевременно.
-
Распределение на основе должностных обязанностей. В должностных инструкциях прописывается процентное разделение (например, «Программный директор — 80% программы, 15% управление, 5% фандрайзинг») на основе фактических обязанностей. Это приемлемо, если соответствует реальности, а проценты пересматриваются ежегодно при смене ролей.
Главная ошибка, которой следует избегать, — это отнесение 100% времени исполнительного директора на программную деятельность. Даже самый преданный миссии руководитель тратит время на управление, финансовый контроль, заседания совета директоров и надзор на уровне организации. Типичное распределение для исполнительного директора может составлять 30–50% на программы, 30–50% на управление и 10–30% на фандрайзинг. Отнесение полной зарплаты исполнительного директора на программы — одно из самых часто выявляемых аудиторских замечаний в секторе.
Площадь помещений для распределения расходов на содержание здания
Аренда, коммунальные услуги, страхование здания, амортизация здания и расходы на уборку обычно распределяются на основе площади, которую занимает каждая функция. Пройдите по офису, пометьте каждую комнату (программное пространство, административный кабинет, офис отдела развития, общая переговорная), измерьте площадь и рассчитайте проценты. Общие помещения, такие как вестибюль и санузлы, могут быть распределены пропорционально окружающим их функциональным зонам.
Задокументируйте это с помощью простого плана этажа и проводите повторные замеры при переезде или перепланировке пространства.
Численность персонала или эквиваленты полной занятости (FTE)
Для затрат, которые масштабируются в зависимости от количества людей, пользующихся услугой — ПО для управления персоналом, администрирование вознаграждений сотрудников, обучение — наиболее прозрачным методом часто является распределение по весу FTE. Если 6 из 10 ваших сотрудников (в эквиваленте FTE) работают в программах, то 6/10 расходов на администрирование льгот относятся к программам.
Прямое отслеживание использования
Такие расходы, как междугородняя связь, курьерские услуги или печать, иногда можно отследить непосредственно по функции, которая их повлекла. Это наиболее аргументированный метод, когда он осуществим, но он увеличивает накладные расходы на ведение учета. Многие небольшие НКО резервируют прямое отслеживание для дорогостоящих статей, а для остальных используют более простые показатели.
Распределение на основе активности для особых случаев
Технологический стек часто требует собственной логики. CRM-система, используемая на 90% для управления донорами и на 10% для отслеживания клиентов программы, получает распределение 90% фандрайзинг / 10% программа. Бухгалтерское ПО получает гораздо больший вес в категории управления. Обоснуйте и задокументируйте этот подход.
Письменный план распределения затрат
Если вы решите сделать один практический шаг на основе этого руководства, пусть это будет следующий: запишите свою методику распределения затрат и утвердите ее в совете директоров. Официальный план распределения затрат — документ объемом от одной до трех страниц — должен включать:
- Какие категории расходов списываются напрямую (и как именно)
- Какие категории распределяются и конкретный метод (учет времени, площадь помещений, FTE, численность и т. д.)
- Используемые в настоящее время проценты или формулы распределения
- Как и когда методы пересматриваются (стандартом является ежегодный пересмотр)
- Кто утверждает изменения
Отсутствие письменного плана — самое распространенное замечание аудита в отчетах о функциональных расходах. Правильное распределение без документального подтверждения все равно фиксируется в письмах руководству. Напротив, план, который может быть не совсем идеальным, но зафиксирован письменно, применяется последовательно и ежегодно пересматривается, гораздо легче защитить, чем неписаное «мы просто так считаем».
Для получателей федеральных грантов письменный план не является факультативным — Единое руководство (2 CFR Part 200) требует методики распределения косвенных затрат, соответствующей конкретным стандартам, что часто включает в себя согласованную на федеральном уровне ставку косвенных затрат или ставку de minimis в размере 10%.
Ловушка коэффициента программных расходов
Большинство организаций-наблюдателей считают долю программных расходов в 65–75% базовым показателем финансовой ответственности некоммерческой организации. Обновленная система рейтингов Charity Navigator обычно начисляет максимальные баллы организациям, чей коэффициент программных расходов составляет 70% и более от общих затрат. Давление с целью достижения этого показателя вполне реально, и оно порождает предсказуемое недобросовестное поведение.
Как завышаются программные коэффициенты
Некоторые организации пытаются обойти правила методами, которые не выдерживают тщательной проверки:
- Выдача фандрайзинга за «просвещение». Прямые почтовые рассылки с просьбой о пожертвованиях переквалифицируются в «просветительскую деятельность», так как в них содержится информация о целях организации. IRS и FASB разрешают совместное распределение затрат между фандрайзингом и программной деятельностью только при соблюдении очень специфических критериев (тесты на цель, аудиторию и содержание согласно ASC 958-720). Несоответствие этим тестам означает, что 100% стоимости относится к фандрайзингу.
- Сокрытие управленческих расходов (M&G) в программных. Отнесение затрат на бухгалтерию, аудит и время финансового директора на программы под предлогом того, что «вся наша работа направлена на выполнение миссии», искусственно раздувает программные расходы. Именно на такие паттерны аудиторы обращают внимание в первую очередь.
- Учет корпоративного управления как программной деятельности. Расходы на заседания совета директоров, плата за подготовку формы 990 и юридическая работа на уровне организации по определению относятся к управленческим расходам (M&G), независимо от того, какие программы курирует совет.
Почему чрезмерная коррекция тоже вредна
Противоположная ошибка — слишком агрессивная классификация расходов как управленческих — также не является честной. Если директор по развитию действительно тратит 30% своего времени на коммуникации, смежные с программной деятельностью, отнесение 100% его времени на фандрайзинг занижает влияние программ и может излишне демотивировать доноров. Цель — точность, а не достижение целевого показателя.
Распределение совместных затрат
Если вы проводите мероприятие или делаете рассылку, которая действительно преследует как программную цель (информирование общественности о вашей проблеме), так и цель фандрайзинга (запрос средств), стандарт ASC 958-720 позволяет разделить расходы — но только если вы пройдете три теста:
- Цель. Деятельность должна быть мотивирована программной целью, не зависящей от сбора средств.
- Аудитория. Аудитория должна быть выбрана по программным критериям, а не по вероятности внесения пожертвований.
- Содержание. Содержание должно призывать получателя к конкретному программному действию, помимо внесения пожертвования.
Несоблюдение хотя бы одного теста переносит все совместные затраты в категорию фандрайзинга. Документируйте свой анализ каждый раз, когда применяете распределение совместных затрат.
Практический пример
Представьте некоммерческую организацию в сфере искусства с бюджетом 1,2 млн долларов. Зарплаты и пособия составляют 750 000 долларов. Аренда и коммунальные услуги — 90 000 долларов. Расходы на бухгалтерию и аудит — 25 000 долларов. Инвентарь и программные материалы — 180 000 долларов. Страховка — 15 000 долларов. Остальное покрывает программное обеспечение, поездки и прочие расходы.
Их план распределения выглядит следующим образом:
- Исполнительный директор (общая компенсация $110 тыс.): 40% программа, 35% управленческие (M&G), 25% фандрайзинг → $44 тыс. / $38,5 тыс. / $27,5 тыс.
- Программный персонал ($380 тыс.): 95% программа, 5% управленческие → $361 тыс. / $19 тыс. / 0.
- Директор по развитию ($85 тыс.): 5% программа, 10% управленческие, 85% фандрайзинг → $4,25 тыс. / $8,5 тыс. / $72,25 тыс.
- Бухгалтер ($55 тыс.): 10% программа, 90% управленческие → $5,5 тыс. / $49,5 тыс. / 0.
- Остальной персонал ($120 тыс.): на основе индивидуального учета рабочего времени.
- Аренда и коммунальные услуги распределяются по площади помещений: 70% программа, 20% управленческие, 10% фандрайзинг.
- Расходы на аудит и бухгалтерию: 100% управленческие.
- Программный инвентарь: 100% программа.
- Страховка: разделена на 60% программа, 30% управленческие, 10% фандрайзинг на основе анализа покрытия.
После расчетов организация получает около 73% программных расходов, 17% управленческих и 10% расходов на фандрайзинг. Эти цифры обоснованы, методология задокументирована, а исполнительный директор не делает вид, что тратит ноль времени на управление.
Где окупается дисциплина в бухгалтерии
Качественная отчетность о функциональных расходах начинается за несколько месяцев до прихода аудитора. Главная книга должна способствовать распределению, а не мешать ему. Обычно это означает:
- Отслеживание по классам или функциям в учетной системе с последовательными определениями, которые используют все сотрудники.
- Раздельные коды для прямых программных расходов, прямых управленческих расходов и прямых расходов на фандрайзинг, а также четкий пул для косвенных расходов, распределяемых по формуле.
- Ежеквартальный обзор распределения в соответствии с планом распределения затрат, а не аврал в конце года.
- Первичная документация (табели учета времени, данные по площади помещений, штатная численность), хранимая в одном месте каждый год для удобства аудиторской проверки.
Учет расходов с такой структурой с начала каждого финансового года предотвращает мучительный процесс восстановления данных в декабре, когда сотрудники пытаются вспомнить, сколько времени они потратили на каждую функцию девять месяцев назад.
Распространенные ошибки, которых следует избегать
- Отсутствие письменного плана распределения затрат. Самое частое замечание аудиторов. Исправьте это в первую очередь.
- Исполнительный директор на 100% в программных расходах. Если у вас нет отдельного оплачиваемого руководителя для управления и финансового надзора, исполнительный директор несет управленческие расходы и, как правило, расходы на фандрайзинг.
- Управленческие расходы (M&G) ниже 5% для средних организаций. Либо громко празднуйте это, потому что это реально (и готовьтесь к вопросам), либо незаметно скорректируйте распределение.
- Распределение совместных затрат без анализа трех тестов. Документируйте тесты на цель, аудиторию и содержание каждый раз, иначе относите все расходы на фандрайзинг.
- Изменение методов из года в год. Последовательность важна не меньше, чем точность. Обоснуйте любое изменение метода в примечаниях к аудиту.
- Путаница между функциональной и натуральной классификацией. Требуются обе. Отчет, в котором указаны только «зарплаты, аренда, инвентарь» без функциональных столбцов (или только «программы, управление, фандрайзинг» без разбивки по элементам), не соответствует стандарту ASU 2016-14.
- Учет расходов на привлечение средств как программных. Мероприятия по привлечению доноров относятся к фандрайзингу, даже если на них присутствует программный директор.
Обеспечьте прозрачность финансов вашей НКО и готовность к аудиту
Эффективное функциональное распределение расходов опирается на главную книгу, которой действительно можно доверять, с классификациями и подтверждающими документами, выдерживающими внешнюю проверку. Beancount.io привносит plain-text accounting в бухгалтерию некоммерческих организаций — каждая транзакция, категория и аллокация хранятся в человекочитаемых текстовых файлах под контролем версий, которые можно проверять построчно и которые не зависят от конкретного поставщика ПО. Начните бесплатно и предоставьте своему аудитору (и совету директоров) такие записи, которые превратят подготовку формы 990 в следующем году из месячного проекта в однодневную задачу.