Представьте себе: небольшое американское партнерство с двумя американскими учредителями, ведущее бизнес исключительно внутри страны, без иностранных клиентов, без зарубежных банковских счетов и с абсолютно стандартным балансом. Наступает налоговый сезон, и бухгалтер передает пакет Формы 1065, который в три раза толще, чем в прошлом году. Почему? Из-за пары форм с пугающими названиями — Приложение K-2 и Приложение K-3 — которые IRS ввела для 2021 налогового года и которые на бумаге кажутся применимыми только к мультинациональным компаниям. На практике же они затянули в свои сети бесчисленное количество чисто внутренних партнерств и S-корпораций.
Если вы владеете, консультируете или готовите налоговую отчетность для организации со сквозным налогообложением, вам необходимо понимать суть этих приложений — не потому, что они концептуально сложны, а потому, что основная работа сосредоточена в правилах об исключениях. IRS снова расширила исключения в 2025 году, и сроки, которые вы должны соблюсти, чтобы воспользоваться ими в 2025 налоговом году (отчетность подается в 2026 году), весьма жесткие. Пропустите окно уведомления до 15 января — и вам придется подавать полные формы в любом случае. Не ответите на запрос K-3, полученный до 15 февраля — и вам грозят штрафы.
Это руководство описывает, чего на самом деле требуют K-2 и K-3, кто обязан их подавать, три лазейки, созданные IRS, календарь дат на 2026 год, которые нельзя пропустить, и расчет штрафов, который оправдывает время, потраченное на таблицы.
Что на самом деле представляют собой Приложения K-2 и K-3
До 2021 года партнерства и S-корпорации сообщали о пунктах, имеющих «значение для международного налогообложения», в нескольких примечаниях в свободной форме, прилагаемых к Приложению K-1 каждого партнера. Стандартного формата не существовало. Один бухгалтер мог приложить описание на одну страницу, другой — таблицу на пятнадцать страниц. IRS не могла считывать это автоматически, а партнерам, пытающимся заявить иностранные налоговые кредиты в своих личных декларациях, приходилось интерпретировать все, что решила отправить их организация.
Приложение K-2 (на уровне организации) и Приложение K-3 (на уровне партнера) заменили этот хаос единым стандартизированным форматом. Они являются расширениями Приложений K и K-1 соответственно.
Приложение K-2 — это многостраничное приложение к Форме 1065 (для партнерств) или Форме 1120-S (для S-корпораций). В нем указывается совокупный доход организации из иностранных источников, уплаченные иностранные налоги, вычеты по иностранным источникам, доход иностранных филиалов, включения GILTI, доход Subpart F и дюжина других категорий трансграничных операций. В зависимости от деятельности организации, K-2 может занимать от нескольких страниц до пятидесяти.
Приложение K-3 является зеркальным отражением на уровне партнера. Каждый партнер или акционер получает собственное Приложение K-3, в котором указана его доля по каждой строке K-2. Партнер использует это приложение для заполнения своей личной Формы 1116 (иностранный налоговый кредит), Формы 5471, Формы 8621 или других форм международной отчетности в своей декларации.
Вся эта архитектура выглядит как попытка стандартизации, но побочным эффектом стало то, что каждая сквозная структура теперь должна была оценивать, есть ли у нее вообще какие-либо международные статьи — даже если их не было.
Почему в это оказались втянуты чисто внутренние партнерства
Вот ловушка, которая удивила многих практиков в 2022 и 2023 годах: исходные инструкции требовали подачи Приложений K-2 и K-3, если любому партнеру потенциально могла потребоваться международная информация для заполнения его собственной декларации — даже если само партнерство было чисто внутренним.
Пример, приведенный IRS, был ошеломляющим: представьте себе американское партнерство, которое получает 100% своего дохода в Огайо, не платит иностранных налогов и не имеет иностранных активов. Если один из партнеров случайно владеет иностранными акциями в своем личном портфеле и платит иностранный налог у источника с дивидендов, этому партнеру необходимо подать Форму 1116. Чтобы правильно подать Форму 1116, он должен распределить все свои вычеты — включая долю вычетов на уровне партнерства — между доходами из источников в США и из иностранных источников. Следовательно, партнерство должно было предоставить ему данные, что означало подачу K-2 и K-3, несмотря на отсутствие у организации чего-либо иностранного.
Практики взбунтовались. Разработчики программного обеспечения не справлялись. IRS выпустила серию ответов на часто задаваемые вопросы, затем «исключение для внутренней отчетности» на 2022 год, затем расширила его на 2023 год, а затем еще раз на 2024 год и далее. Текущие правила (действующие для деклараций за 2024 год, подаваемых в 2025 году, и сохраняющиеся для деклараций за 2025 год, подаваемых в 2026 году) заметно лояльнее — но для их использования необходимо соблюсти определенные этапы.
Три «спасательных люка» в 2026 году
Для 2025 налогового года (декларации подаются в 2026 году) три отдельных исключения могут освободить сквозную структуру от заполнения части или всех Приложений K-2 и K-3.
1. Исключение для внутренней отчетности (The Domestic Filing Exception)
Это основное исключение, которое будет использовать большинство малых и средних внутренних товариществ и корпораций типа S. Чтобы соответствовать требованиям, организация должна удовлетворять четырем условиям:
Условие 1 — Отсутствие или ограниченная иностранная деятельность. Организация либо (а) вообще не ведет иностранную деятельность, либо (б) имеет «ограниченную иностранную деятельность», определяемую как иностранный доход пассивной категории, который привел к начислению не более 300 долларов США подлежащих зачету иностранных подоходных налогов, при условии, что эти налоги были отражены в справке о выплатах (например, в брокерской форме 1099).
Условие 2 — Все прямые партнеры или акционеры являются лицами США. Каждый прямой партнер или акционер должен быть гражданином США, иностранцем-резидентом, внутренним наследственным имуществом (domestic estate), внутренним трастом с доверителем (grantor trust), чей учредитель является лицом США, внутренним трастом без доверителя (non-grantor trust), где каждый бенефициар является гражданином США или иностранцем-резидентом, корпорацией типа S только с акционерами — физическими лицами США, или LLC с одним участником (disregarded LLC), принадлежащей лицу США. Согласно обновлению IRS от июля 2025 года, исключение теперь также явно распространяется на корпорации типа S с несколькими владельцами — это значительное расширение.
Условие 3 — Уведомление партнеров до 15 января. Организация должна уведомить каждого партнера или акционера, самое позднее при предоставлении формы K-1, о том, что Приложение K-3 не будет предоставлено, если не поступит соответствующий запрос. Для подающих отчетность за календарный год в 2026 году крайний срок этого уведомления — 15 января 2026 года. Уведомление может быть оформлено отдельным письмом или в виде приложения к самой форме K-1.
Условие 4 — Отсутствие запросов на получение K-3 до даты «за 1 месяц». Если какой-либо партнер запрашивает форму K-3 до «даты за 1 месяц» (один месяц до установленного срока подачи декларации организации без учета продлений), исключение аннулируется, и организация обязана подать формы K-2 и K-3. Для товариществ, отчитывающихся по календарному году и подающих форму 1065, срок подачи без продления — 15 марта 2026 года, что делает датой «за 1 месяц» 15 февраля 2026 года.
Все четыре условия должны быть соблюдены. Невыполнение хотя бы одного из них возвращает необходимость подачи полной отчетности по формам K-2/K-3.
2. Новое исключение для малых предприятий (добавлено в 2024 году, действует в 2026 году)
IRS добавила совершенно новое исключение, начиная с налоговых деклараций за 2024 год. Товарищество или корпорация типа S полностью освобождаются от подачи K-2 и K-3, если оба следующих утверждения верны:
- Общие поступления за налоговый год составляют менее 250 000 долларов США, и
- Общие активы на конец налогового года составляют менее 250 000 долларов США.
Это тест по валовым поступлениям (gross receipts), а не по чистым. И что критически важно, это исключение для малых предприятий не требует уведомления партнеров или соблюдения правила «1 месяца» — оно действует само по себе. Для действительно небольшой сквозной (pass-through) организации со скромным доходом и небольшим балансом это самый простой вариант.
Тонкий момент: если показатели вашей организации находятся прямо на пороге в 250 000 долларов, вы не можете полагаться на это исключение. Вам понадобится либо исключение для внутренней отчетности (с его январскими и февральскими дедлайнами), либо полное соблюдение правил.
3. Исключение для конкретного партнера по форме 1116
Существует отдельное, более узкое исключение согласно правилам формы 1116: если каждый партнер освобожден от подачи формы 1116 (например, потому что их общие уплаченные иностранные налоги ниже порога de minimis в 300/600 долларов для физических лиц, и они предпочитают не подавать форму 1116), организация может быть освобождена от заполнения частей II и III форм K-2 и K-3 для этих партнеров. Это редко используется как основное исключение, так как организация должна иметь фактические сведения или уведомление о статусе формы 1116 каждого партнера — а большинство организаций не могут получить такие данные.
Календарь, имеющий значение для подачи отчетности в 2026 году
Для товариществ и корпораций типа S, отчитывающихся по календарному году и подающих декларации за 2025 налоговый год в 2026 году, план соблюдения требований K-2/K-3 привязан к трем датам:
- 15 января 2026 года — Крайний срок для уведомления партнеров или акционеров о том, что форма K-3 не будет предоставлена, если не поступит запрос. Пропустите этот срок, и вы не сможете использовать исключение для внутренней отчетности, даже если соблюдены все остальные условия.
- 15 февраля 2026 года — Дата «за 1 месяц» для товариществ с календарным годом (форма 1065). Если какой-либо партнер подает запрос на получение K-3 не позднее этой даты, вы должны подать формы K-2 и K-3 в полном объеме и предоставить K-3 запрашивающему партнеру.
- 15 марта 2026 года — Срок подачи форм 1065 и 1120-S (без учета продлений). Приложения K-2 и K-3, если они требуются, подаются вместе с декларацией.
Для организаций с фискальным годом даты сдвигаются соответственно. Дата «за 1 месяц» — это всегда один месяц до установленного срока подачи декларации организации без учета продлений, независимо от предоставленного продления.
Есть еще один важный нюанс: даже если партнер отправляет запрос на K-3 после 15 февраля, организация по закону не обязана предоставлять его за этот год. Многие товарищества все равно предпочитают предоставлять K-3 неофициально для сохранения отношений — но юридическое обязательство прекращается в дату «за 1 месяц».
Штрафы: почему не стоит ошибаться
Налоговая служба (IRS) рассматривает неподачу Приложений K-2 и K-3 так же, как неподачу полной формы 1065 или формы 1120-S. Расчет штрафа производится на каждого партнера за каждый месяц, и суммы быстро растут.
Несвоевременная подача или подача неполной формы 1065/1120-S (которая теперь включает приложения K-2) влечет за собой штраф в размере примерно 245 долларов США на каждого партнера или акционера за каждый месяц просрочки (до двенадцати месяцев). Товарищество с шестью партнерами, которое подает декларацию на три месяца позже срока, рискует получить штрафы на уровне организации в размере 4 410 долларов США еще до того, как вопрос с K-2 будет рассмотрен отдельно.
Непредоставление корректного Приложения K-1 (которое теперь включает K-3) партнеру влечет за собой отдельный штраф согласно разделу 6722 Налогового кодекса (IRC) — обычно 310 долларов США на каждого партнера для отчетности в 2026 году (индексируется ежегодно с учетом инфляции).
Непредоставление K-3 после своевременного запроса рассматривается как неполная форма K-1, что подвергает организацию тому же штрафу в 310 долларов США на каждого партнера.
Для внутреннего товарищества с пятью партнерами, которое считало, что имеет право на исключение, пропустило уведомление 15 января и впоследствии получило оба штрафа, общая сумма взысканий может легко превысить 3 000 долларов США из-за того, что фактически было формальной ошибкой в оформлении документов.
Освобождение от ответственности по уважительной причине (reasonable cause relief) предусмотрено разделом 6724 IRC для случаев совершения ошибки впервые или по неосторожности, но организация должна доказать это — и IRS дала понять, что аргумент «мы не знали» сам по себе не является уважительной причиной, так как формы K-2 и K-3 действуют с 2021 года.
На чем спотыкается большинство организаций
На основе анализа тысяч счетов практиков и обновлений руководства IRS выделяются четыре основные ошибки.
1. Отношение к уведомлению как к необязательному условию. Некоторые организации полагают, что они просто «подождут и посмотрят», запросит ли кто-либо из партнеров форму K-3, прежде чем принимать решение о подаче. Это не сработает — уведомление до 15 января является обязательным условием для применения исключения. Без уведомления исключение недоступно, даже если ни один партнер никогда ничего не запросит.
2. Неучет ограниченной иностранной деятельности. Партнерство может считать, что у него «нет иностранной деятельности», потому что у него нет иностранных клиентов, офисов или операций за рубежом. Но один дивиденд из иностранного источника от брокерского холдинга в размере 10 000 долларов — или один иностранный налог, удержанный по корпоративной облигации — технически является иностранной деятельностью. Пока сумма иностранного налога не превышает 300 долларов, а доход был указан в форме 1099 или аналогичном заявлении получателя платежа, организация все еще попадает под критерий «ограниченной иностранной деятельности». Выше этой суммы деятельность считается полноценной иностранной деятельностью, и исключение становится недоступным.
3. Иностранные партнеры, скрытые в цепочках владения. Исключение для внутренней отчетности требует, чтобы прямыми владельцами были лица из США. Иностранное физическое лицо, владеющее долей через американскую компанию с ограниченной ответственностью (LLC), для этих целей все равно считается иностранным партнером, если LLC является «сквозной» (passthrough) структурой. А S-корпорация не может быть партнером, если среди ее акционеров есть лица, не являющиеся гражданами или резидентами США. Ошибка в определении цепочки владения ведет к потере права на исключение.
4. Отказ от сбора данных для K-3 в любом случае. Даже если вы полностью соответствуете критериям исключения, если партнер запросит K-3 до 15 февраля, вы обязаны ее предоставить. Это означает, что у вас должны быть готовы все исходные данные — доход из иностранных источников по каждой стране, иностранные налоги по категориям, распределение активов и валового дохода — независимо от того, будете ли вы в итоге подавать отчетность. Многие практики теперь готовят проект рабочего листа K-3 в январе в качестве страховки на случай поступления запроса.
Практический план действий на 2026 год
Для внутреннего партнерства или S-корпорации, работающей над налоговым 2025 годом:
- Проведите инвентаризацию иностранной деятельности до декабря. Соберите все формы 1099-DIV, 1099-INT, выписки по брокерским счетам и формы K-1, полученные от других организаций. Определите статьи дохода из иностранных источников и удержанного иностранного налога. Если общая сумма иностранного налога превышает 300 долларов, у вас имеется полноценная иностранная деятельность.
- Проверьте статус партнеров. Подтвердите, что каждый партнер или акционер соответствует критериям исключения для внутренней отчетности (или что ваша организация проходит тест для малых организаций с порогом 250 000 / 250 000 долларов).
- Отправьте уведомление партнерам до 15 января 2026 года. Используйте письменное уведомление — отдельное или прикрепленное к проекту K-1 — в котором говорится, что организация не планирует предоставлять Приложение K-3, если оно не будет запрошено до истечения месячного срока — 15 февраля 2026 года.
- Ведите рабочую документацию. Даже если вы рассчитываете воспользоваться исключением, подготовьте исходные данные, необходимые для заполнения K-2 и K-3, на случай, если 15 февраля поступит запрос от партнера. Это дешевле, чем спешно собиравать данные в конце февраля.
- Отслеживайте запросы. Фиксируйте каждый полученный запрос на K-3 и дату его получения. Если хотя бы один партнер подаст запрос в установленный срок, подавайте полную отчетность.
- Соблюдайте сроки подачи. Подайте форму 1065 или 1120-S — с приложением K-2 и K-3 или без них, в зависимости от ситуации — до 15 марта 2026 года (или с учетом продления).
Главный урок: международная отчетность стала актуальной для всех
Приложения K-2 и K-3 отражают общую тенденцию IRS: перенос требований по соблюдению международного налогового законодательства с крупнейших транснациональных корпораций на средний и малый бизнес. Формы, которые раньше были исключительной прерогативой налоговых департаментов корпораций — распределение доходов по странам, категории ограничений на иностранный налоговый кредит, механика GILTI — теперь появляются в упрощенном виде на столе любого бухгалтера, чей клиент-партнер владеет хотя бы одним иностранным взаимным фондом.
Хорошая новость: IRS прислушивается к отзывам практиков. Исключения в 2026 году значительно проще в использовании, чем в 2022 году. Плохая новость: сроки реальны, штрафы начисляются за каждого партнера, и правила вряд ли станут мягче. Относитесь к K-2 и K-3 как к регулярной задаче в январском календаре, а не как к сюрпризу в марте.
Готовьте отчетность к международным требованиям с первого дня
Если у вашего партнерства или S-корпорации есть хоть малейший шанс на получение иностранного дохода — даже крошечных дивидендов от брокера — ваша бухгалтерия должна отслеживать статьи из иностранных источников отдельно, по странам и категориям, с того момента, как они попадают в реестр. Ожидание налогового сезона, чтобы разобраться, какие операции были связаны с иностранными источниками — именно так партнерства оказываются в ситуации, когда в феврале приходится восстанавливать записи за двенадцать месяцев.
Beancount.io — это система учета в текстовом формате (plain-text accounting), разработанная именно для такого детального, проверяемого и мультивалютного отслеживания. Каждую транзакцию можно найти по тегу, метаданным и источнику, поэтому доход из иностранных источников, иностранные удержания и деятельность на уровне страны легко структурировать, когда наступает сезон K-2 и K-3. Никакой привязки к поставщику, никакого «черного ящика» в учете — только чистые, читаемые бухгалтерские записи, которые выдержат аудит. Начните бесплатно и узнайте, почему разработчики и финансовые команды переходят на plain-text accounting.