米国の創業者2名、すべての事業が国内、外国の顧客ゼロ、外国の銀行口座なし、貸借対照表に特別な項目も一切ない、小規模な米国のパートナーシップを想像してみてください。税務シーズンが到来し、CPAから手渡されたForm 1065の一式は昨年の3倍の厚さになっています。なぜでしょうか？それは、IRSが2021年度から導入した、一見すると多国籍企業にのみ適用されるような「スケジュールK-2」と「スケジュールK-3」という威圧的な名称のフォームのせいです。実際には、これらは無数の純粋な国内パートナーシップやSコーポレーションを網羅しています。
パススルー・エンティティ（法人課税されない事業体）を所有、アドバイス、または申告書を作成する場合、これらのスケジュールを理解する必要があります。概念的に難しいからではなく、「例外」ルールこそが実務の大部分を占めるからです。IRSは2025年に再び除外規定を拡大しましたが、2025年度（2026年申告）においてこれらの除外規定を利用するために守らなければならないカレンダー上の期限は非常に厳しいものです。1月15日の通知期限を逃すと、結局フルセットのスケジュールを提出することになります。2月15日までに受け取ったK-3リクエストへの回答を怠れば、罰金が科せられます。
このガイドでは、K-2およびK-3が実際に何を要求しているのか、誰が申告義務を負うのか、IRSが設けた3つの回避策、2026年の申告で見逃せない重要日程、そしてコンプライアンス（遵守）にスプレッドシートの時間を割く価値があることを示す罰金の計算について解説します。
スケジュールK-2およびK-3の正体
2021年以前、パートナーシップやSコーポレーションは「国際税務に関連する」項目を、各パートナーのスケジュールK-1に添付されたいくつかの自由形式の注釈で報告していました。標準的な形式はありませんでした。あるCPAは1ページの解説を添付し、別のCPAは15ページのスプレッドシートを添付するといった具合でした。IRSはそれらを機械で読み取ることができず、自身の確定申告で外国税額控除を申請しようとするパートナーは、エンティティ（事業体）から送られてきたあらゆる情報を解釈しなければなりませんでした。
スケジュールK-2（エンティティレベル）とスケジュールK-3（パートナーレベル）は、その混乱を一元化された標準形式に置き換えました。これらはそれぞれ、スケジュールKおよびK-1の拡張版です。
スケジュールK-2は、エンティティのForm 1065（パートナーシップ）またはForm 1120-S（Sコーポレーション）に添付されるマルチパートのスケジュールです。エンティティの合計外国源泉所得、支払った外国税、外国源泉控除、海外支店所得、GILTI合算額、Subpart F所得、およびその他の十数カテゴリの国境を越える項目を報告します。エンティティの活動内容により、K-2は数ページから50ページに及ぶこともあります。
スケジュールK-3は、パートナーレベルの鏡のような存在です。各パートナーまたは株主は、すべてのK-2項目のうち自身の配分額を示す個別のK-3を受け取ります。パートナーはそのK-3を使用して、自身の確定申告書でForm 1116（外国税額控除）、Form 5471、Form 8621、またはその他の国際コンプライアンスフォームに記入します。
この仕組み全体は標準化されているように見えますが、副次的な影響として、すべてのパススルー・エンティティが（たとえ実際には持っていなくても）国際的な項目があるかどうかを評価しなければならなくなりました。
なぜ純粋な国内パートナーシップが巻き込まれたのか
2022年と2023年に多くの実務家を驚かせた罠がこれです。当初の指示では、たとえパートナーシップ自体が純粋に国内向けであっても、いずれかのパートナーが自身の申告を完了するために国際的な情報を必要とする可能性がある場合、スケジュールK-2およびK-3を提出しなければならないとされていました。
IRSが示した例は衝撃的でした。所得の100%をオハイオ州で稼ぎ、外国税を一切支払わず、外国資産も持たない米国パートナーシップを想像してください。もしパートナーの一人が個人的なポートフォリオで外国株を所有しており、配当に対して外国源泉徴収税を支払っている場合、そのパートナーはForm 1116を提出する必要があります。Form 1116を正しく提出するために、彼らはパートナーシップレベルの控除のシェア分を含め、すべての控除を米国源泉所得と外国源泉所得の間で按分しなければなりません。したがって、たとえエンティティに外国要素が全くなくても、パートナーシップはそのデータを提供しなければならず、K-2およびK-3を提出する必要がありました。
実務家たちは反発しました。ソフトウェアベンダーも対応しきれませんでした。IRSは一連のFAQを発行し、その後2022年度向けの「国内申告例外（Domestic Filing Exception）」を設け、2023年度にはそれを拡大し、2024年度以降もさらに拡大しました。現在のルール（2025年に提出される2024年度申告書に有効であり、2026年に提出される2025年度申告書にも継続される）は、目に見えて使いやすくなっていますが、利用するためには特定の期限を守る必要があります。
2026年における3つの回避策
2025年度（2026年提出）について、パススルー・エンティティがスケジュールK-2およびK-3の一部または全部の作成を免除される可能性のある、3つの異なる例外があります。
1. 国内申告例外 (The Domestic Filing Exception)
これは、多くの中小規模の国内パートナーシップやS法人が利用する、最も一般的な例外規定です。資格を得るには、実体（エンティティ）が以下の4つの条件を満たす必要があります。
条件1 — 国外活動がない、または限定的であること。 実体に (a) 国外活動がまったくないか、または (b) 「限定的な国外活動」があること。「限定的な国外活動」とは、受取人通知書（証券会社の1099など）で実体に報告された、控除可能な外国所得税額が300ドル以下の受動的カテゴリーの外国所得と定義されます。
条件2 — 直接のパートナーまたは株主が全員米国人であること。 すべての直接のパートナーまたは株主は、米国市民、居住外国人、国内遺産財団、受託者が米国人である国内グラント・トラスト（委託者信託）、すべての受益者が米国市民または居住外国人である国内非グラント・トラスト、米国人の個人株主のみで構成されるS法人、または米国人が所有する単一メンバーの無視対象LLC（disregarded LLC）である必要があります。2025年7月のIRSアップデートにより、この例外は複数の所有者がいるS法人も明示的に対象に含むようになり、大幅に拡大されました。
条件3 — 1月15日までのパートナーへの通知。 実体は、遅くともK-1が提供される際に、請求がない限りスケジュールK-3は提供されない旨を、すべてのパートナーまたは株主に通知しなければなりません。2026年に申告を行う暦年（カレンダーイヤー）の申告者の場合、この通知期限は2026年1月15日です。通知は個別の書簡、またはK-1自体の添付書類として行うことができます。
条件4 — 「1ヶ月前」の期日までにK-3の請求がないこと。 パートナーのいずれかが「1ヶ月前」の期日（実体の延長なしの申告期限の1ヶ月前）までにK-3を請求した場合、例外は無効となり、実体はK-2およびK-3を提出しなければなりません。フォーム1065を提出する暦年のパートナーシップの場合、延長なしの期限は2026年3月15日であるため、1ヶ月前の期日は2026年2月15日となります。
これら4つの条件すべてを満たす必要があります。1つでも欠ければ、K-2/K-3の完全な申告義務が再び発生します。
2. 新設の小規模実体例外（2024年に追加、2026年も継続）
IRSは、2024年度の申告から全く新しい例外規定を追加しました。パートナーシップまたはS法人は、以下の両方に該当する場合、K-2およびK-3の申告が完全に免除されます。
- 当該課税年度の総収入（Total receipts）が250,000ドル未満であること。かつ
- 当該課税年度末の総資産が250,000ドル未満であること。
これは「純」収入ではなく「総」収入（Gross receipts）のテストです。また重要なことに、この小規模実体例外には、パートナーへの通知や「1ヶ月前」のルールは適用されず、単独で成立します。収益が控えめでバランスシートが薄い、真に小規模なパススルー実体にとって、これは最も簡潔な回避策となります。
微妙な点：実体が250,000ドルの基準値付近にある場合、この例外を当てにすることはできません。国内申告例外（1月と2月の期限を伴うもの）を利用するか、完全にコンプライアンスを遵守する必要があります。
3. パートナー固有のフォーム1116免除
フォーム1116の規則に基づき、別途、より限定的な除外規定が存在します。すべてのパートナーがフォーム1116の提出を免除されている場合（例えば、支払った外国税の合計が個人向けのデ・ミニミス基準である300ドル/600ドルを下回り、フォーム1116を提出しないことを選択した場合）、実体はそれらのパートナーについてK-2およびK-3のパートIIおよびIIIの作成を免除される場合があります。実体がすべてのパートナーのフォーム1116のステータスを実際に把握または通知を受けている必要があるため、これが主要な例外として使用されることは稀です。ほとんどの実体はそのような情報を入手できないためです。
2026年の申告において重要なカレンダー
2026年に2025年度の申告を行う暦年のパートナーシップおよびS法人にとって、K-2/K-3コンプライアンス計画の要となるのは以下の3つの日付です。
- 2026年1月15日 — 請求がない限りK-3は提供されない旨をパートナーまたは株主に通知する期限。これを怠ると、他のすべての条件を満たしていても国内申告例外を使用することはできません。
- 2026年2月15日 — 暦年のパートナーシップ（フォーム1065）における「1ヶ月前」の期日。この日までにパートナーからK-3の請求があった場合、K-2およびK-3を完全に提出し、請求したパートナーにK-3を提供しなければなりません。
- 2026年3月15日 — フォーム1065およびフォーム1120-Sの提出期限（延長なし）。スケジュールK-2およびK-3は、必要に応じて申告書とともに提出されます。
会計年度（フィスカルイヤー）を採用している実体の場合は、日付を適宜ずらしてください。「1ヶ月前」の期日は、延長の有無にかかわらず、常に実体の申告書の延長なしの提出期限の1ヶ月前となります。
さらにもう一つの重要な注意点があります。たとえパートナーが2月15日以降にK-3の請求を送ってきたとしても、実体はその年について法的に提供する義務はありません。多くのパートナーシップは、関係を維持するために非公式にK-3を提供することを選択しますが、法的義務は「1ヶ月前」の期日で終了します。
罰則：間違いが許されない理由
IRSは、スケジュールK-2およびK-3の提出を怠った場合を、完全なフォーム1065またはフォーム1120-Sの提出を怠った場合と同様に扱います。罰則の計算はパートナー1人あたり、月単位で行われ、瞬く間に高額になります。
フォーム1065/1120-S（現在はK-2スケジュールを含む）の遅延提出または不完全な提出には、パートナーまたは株主1人あたり、月額約245ドルの罰則が課され、最大12ヶ月分まで累積します。6人のパートナーがいるパートナーシップが3ヶ月遅れて提出した場合、K-2の問題が個別に考慮される前に、実体レベルで4,410ドルの罰則が課されることになります。
正しいスケジュールK-1（現在はK-3を含む）をパートナーに提供しなかった場合、IRC §6722に基づき別途罰則が課されます。2026年の申告では一般的にパートナー1人あたり310ドルで、インフレに応じて毎年調整されます。
適時な請求があったにもかかわらずK-3を提供しなかった場合は、不完全なK-1として扱われ、実体は同じくパートナー1人あたり310ドルの罰則にさらされます。
例外の資格があると思い込み、1月15日の通知を忘れ、後に両方の罰則を科された5人のパートナーを持つ国内パートナーシップの場合、実質的に書類上の不備だけで、罰則総額は簡単に3,000ドルを超える可能性があります。
IRC §6724に基づき、初回または真に不注意による失敗については「正当な理由（Reasonable cause）」による救済措置が用意されていますが、実体はその理由を立証しなければなりません。IRSは、K-2およびK-3は2021年から施行されているため、「知らなかった」というだけでは正当な理由にはならないとの見解を示しています。
多くの法人が陥りやすいミス
何千もの実務家のアカウントとIRS（内国歳入庁）の指針の更新を通じて、主に4つのミスが目立ちます。
1. 通知を任意のものとして扱う。 一部の法人は、申告するかどうかを決める前に、パートナーからK-3の要求があるかどうかを「静観」すればよいと考えています。しかし、それではうまくいきません。1月15日までの通知は、除外規定適用の前提条件です。通知がなければ、たとえパートナーが何も要求しなかったとしても、除外規定は利用できません。
2. 限定的な海外活動を見逃す。 パートナーシップは、海外の顧客や事務所、海外拠点がないため「海外活動はない」と考えるかもしれません。しかし、$10,000の証券口座から生じた単一の外国源泉配当や、社債に対して源泉徴収された1件の外国税も、厳密には海外活動にあたります。外国税の合計が300ドル未満であり、その所得が1099（支払調書）や同様の書類で報告されている限り、その法人は依然として「限定的な海外活動」の範囲内にとどまります。それを超えると、完全な海外活動とみなされ、除外規定は利用できなくなります。
3. 所有構造の中に隠れた外国人パートナー。 国内申告除外を受けるには、直接の所有者が米国人でなければなりません。米国LLCを通じて所有している外国人の個人は、そのLLCがパススルー実体であれば、この目的においては依然として外国人パートナーとみなされます。また、S法人は、米国居住者以外の個人株主がいる場合、パートナーになることはできません。この連鎖を誤ると、除外規定は失われます。
4. いずれにせよK-3のデータを収集し損ねる。 たとえ除外規定の要件を完全に満たしていても、パートナーが2月15日までにK-3を要求した場合、作成しなければなりません。つまり、最終的に申告するかどうかにかかわらず、国別の外国源泉所得、カテゴリ別の外国税、資産および総所得の配分など、基礎となるデータを用意しておく必要があるということです。多くの実務家は現在、万が一の要求に備えて、保険として1月にK-3のドラフトワークシートを作成しています。
2026年に向けた実践的なアクションプラン
2025年度の税務申告に取り組む国内パートナーシップまたはS法人の場合：
- 12月までに海外活動を棚卸しする。 他の団体から受け取ったすべての1099-DIV、1099-INT、証券口座明細書、およびK-1を収集します。外国源泉所得と外国税の項目を特定します。外国税の合計が300ドルを超える場合、完全な海外活動があることになります。
- パートナーのステータスを確認する。 各パートナーまたは株主が国内申告除外の要件を満たしていること（または、法人が25万ドル/25万ドルの小規模法人テストに合格していること）を確認します。
- 2026年1月15日までにパートナーへの通知を送信する。 書面による通知（単独、またはK-1のドラフトに添付）を使用し、2026年2月15日の1ヶ月の期限までに要求がない限り、法人はスケジュールK-3を提供する予定がない旨を伝えます。
- ワークペーパーを維持する。 除外規定を利用する予定であっても、2月15日にパートナーからの要求があった場合に備えて、K-2およびK-3を完成させるために必要なソースデータを準備しておきます。これは、2月後半になってから慌てて準備するよりも安く済みます。
- リクエストを追跡する。 受け取ったすべてのK-3リクエストと受領日を記録します。たとえ一人のパートナーであっても期限までに要求した場合は、全項目を申告します。
- 期限内に申告する。 結果に応じて、K-2およびK-3を添付して（または添付せずに）、2026年3月15日まで（または延長申請をして）フォーム1065または1120-Sを提出します。
より広範な教訓：国際報告は川下へと移行した
スケジュールK-2およびK-3は、IRSのより広範なトレンドを反映しています。それは、国際税務報告のコンプライアンスを、巨大多国籍企業から中堅・中小企業へと押し下げるというものです。かつては多国籍企業の税務部門の専売特許であったフォーム（国別ソースの特定、外国税額控除の制限カテゴリ、GILTIの仕組みなど）が、今では外国の投資信託を1つでも保有しているパートナーシップのクライアントを持つ、すべての公認会計士のデスクに簡略化された形で現れています。
良いニュースは、IRSが実務家からのフィードバックに対応していることです。2026年の除外規定は、2022年当時よりも格段に使いやすくなっています。悪いニュースは、期限は厳格であり、罰則はパートナーごとにかかり、ルールがこれ以上緩和される可能性は低いということです。K-2とK-3は、3月のサプライズではなく、毎年1月の定期的なカレンダー項目として扱いましょう。
初日から帳簿を国際対応にしておく
パートナーシップやS法人に、わずかな証券配当であっても海外所得が発生する可能性がある場合、帳簿上でそれらが発生した瞬間から、国別およびカテゴリ別に外国源泉項目を個別に追跡する必要があります。税務シーズンまで待ってどの取引が海外源泉であったかを判断しようとすると、パートナーシップは2月に12ヶ月分の記録を作り直す羽目になります。
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