当可撤销生前信托的委托人去世时，同一天会产生两个独立的税务实体。信托——在委托人生前被视为“委托人信托”（grantor trust）并在其个人的 Form 1040 表格上申报——会转变为非委托人信托，必须每年独立申报 Form 1041。与此同时，遗产实体也随之产生，并申报属于自己的 Form 1041。两个实体，两份申报表，两套 K-1 表格，同一笔收入要经过两次处理，还有两次错过截止日期的风险。
《美国国内税收法典》中有一项鲜为人知的选择，可以将这两者合并为一。这就是所谓的 Section 645 选择，通过 Form 8855 进行申报。对于大多数拥有已注资可撤销信托的遗产来说，这几乎是一个无需犹豫的选择。然而，该选择的期限很短，且一经选定不可撤销，而且你在第一份申报表上选择的财政年度将锁定整个遗产管理期间的现金流节奏。本指南将介绍该选择的作用、适用场景、申报方式以及可能导致执行人损失的陷阱。
Section 645 的实际作用
《美国国内税收法典》第 645 条允许“合格可撤销信托”（QRT）的受托人与相关遗产的执行人共同选择，在选择期内将该信托视为遗产的一部分，以申报联邦所得税。信托的收入、扣除额和税收抵免都将汇总到遗产的 Form 1041 表格中。信托在法律上并未与遗产合并——信托根据州法的管理照常进行——但在联邦所得税层面，两者被视为单一实体纳税。
其运作机制受财政部条例 §1.645-1 约束。该选择通过 Form 8855 提交，且必须由执行人（如果已任命）以及参与该选择的每个 QRT 的所有受托人签字。一旦提交，便不可撤销。
合格可撤销信托（QRT）是指在委托人去世之日，根据第 676 条被视为由委托人所有的任何信托——即委托人有权撤销或重新取得其资产的任何信托。标准的可撤销生前信托即符合条件。委托人仅需通过共同受托人同意即可修改的信托通常也符合条件。而委托人在多年前注资的不可撤销信托则不符合条件。
为什么执行人青睐这一选择：八大具体优势
Section 645 选择通常不只是为了节省少量的税款，更多是为了行政简便和获得遗产特有的权限。以下是具体的实用优势。
1. 采用财政年度而非日历年度
非委托人信托被强制要求采用日历税年。而遗产可以选择以任何月份的最后一天为结束点的财政年度，只要该年度不超过 12 个月。通过进行 Section 645 选择，信托可以继承遗产的财政年度。
对于大多数管理工作来说，这是最实用的功能。如果委托人在 3 月去世，执行人可以选择结束于 2 月 28 日的财政年度，从而在提交第一份申报表之前拥有约 11 个月的缓冲期。更重要的是，去世后几个月内实现的收入（通常由于资产出售而产生大量的资本利得）可以与实际向受益人分配的时间相匹配。在 K-1 表格上结转给受益人的可分配净收入（DNI），是在该实体的财政年度结束所在的受益人纳税年度进行申报的——这为执行人在时间安排上提供了极大的筹划灵活性。
2. 豁免两年的预缴税款
信托必须每季度进行预缴税款申报。而遗产在去世之日后两年内结束的任何纳税年度，均可豁免预缴税款要求。通过将信托纳入遗产范畴，QRT 也能享受这两年的免缴期。对于拥有大量中期收入（如租赁房地产、股息组合、分期付款票据）的管理过程，仅这一项豁免就能释放数万美元的现金流，否则这些资金必须每季度上缴给 IRS。
3. 根据 Section 642(c)(2) 的慈善留存扣除
非委托人信托只能扣除在当年实际支付的慈善捐赠，且前提是信托契据授权了该项捐赠。相比之下，遗产即使在实际分配之前，也可以扣除为慈善目的永久留存的金额——这就是 Section 642(c)(2) 的“留存”（set-aside）扣除。如果遗嘱或信托契据资助了一项将在管理第三年支付的慈善遗赠，遗产可以在第一年确认收入时就进行扣除。对于遗嘱慈善计划来说，这具有重大意义，而 Section 645 选择将这一特权延伸到了 QRT。
4. Section 469 积极参与租赁损失扣除额
租赁房地产的积极参与者可以从普通收入中扣除最多 25,000 美元的租赁损失——这是 Section 469 的一项特殊豁免。在死者去世后的两个纳税年度内，遗产继承了死者作为积极参与者的身份。信托则不然。Section 645 选举为信托的租赁财产保留了这两个关键年份的扣除额。
5. 一份 1041 表格，而非两份
在选举期间，信托无需单独申报 1041 表格。合并申报以遗产的名称和 EIN 进行，并在表上勾选表示加入了一个或多个 QRT（合资格可撤销信托）。曾经向注册会计师（CPA）支付费用以准备两份平行 1041 表格并在两者之间分配金额的受托人非常清楚这能节省什么。
6. 更大的个人免税额
非委托人信托获得 100 美元的个人免税额（如果被要求当期分配所有收入，则为 300 美元）。遗产获得 600 美元。虽然金额不大，但从更大的数字开始总没有坏处。
7. S 公司股东资格
在管理期间，遗产可以无限期作为符合条件的 S 公司股东。非委托人信托通常必须符合 QSST（合资格 S 分章信托）或 ESBT（选举型小型企业信托）资格才能持有 S 公司股票——且受托人可能需要在股票转入后的 2.5 个月窗口期内进行单独选举。Section 645 选举实际上为此目的将信托转换为遗产，在必须进行 QSST 或 ESBT 选举之前争取了更多缓冲时间。
8. Section 121 住房销售免税额穿透
在有限的情况下，出售主要居所获得的 250,000 美元增益免税额（Section 121）可以通过遗产传递给受益人。通过选择 645，QRT 出售死者住所的行为被视为遗产销售，从而保留了这一分析基础。
选举期限：持续多久？
Section 645 选举并非永久性的。它持续到一个“适用日期”，定义如下：
- 如果不需要申报联邦遗产税申报表（706 表格），选举期在死者去世两周年纪念日的前一天结束。
- 如果需要申报 706 表格，选举期在遗产税负债最终确定后的六个月结束，或者（如果更晚）在去世两周年纪念日结束。
对于遗产低于联邦遗产税免税额的大多数中等收入死者来说，这意味着大约 24 个月的统一处理期。对于应税遗产，该期限会延伸到 IRS 完成其遗产税审查为止，这可能需要三年或更长时间。
当选举期结束时，信托被视为通过视同分配收到了其在合并实体资产中的份额，在适用情况下使用结转基础，然后信托恢复以日历年申报其自己的 1041 表格。
申报截止日期：比你想象的更容易错过
8855 表格必须在遗产或申报信托的第一份 1041 表格的到期日（包括展期）之前申报。这是大多数从业人员都会搞错的触发点。
以下是实际操作中的情况。死者于 6 月 1 日去世。执行人选择了截至 5 月 31 日的财年。第一份 1041 表格的到期日是次年 9 月 15 日——即财年结束后的三个半月。8855 表格必须在此之前备案。如果申报了 7004 表格展期， 8855 表格的截止日期也会随之延长。
如果没有执行人且受托人单独申报，信托将选择其自己的第一个纳税年度，8855 表格的到期日即为该纳税申报表的到期日。该选举适用于同一死者的所有 QRT——如果有多个 QRT，不允许进行部分选举。
一个微妙的陷阱：无论收入是否达到申报标准，截止日期都是固定的。如果遗产在其第一个短纳税年度产生了 400 美元的利息——低于 600 美元的申报门槛——执行人仍必须申报 1041 表格并附上 8855 表格以进行选举，或者单独申报 8855 表格并附上说明。如果因为“没什么可申报的”而等到第二年，将永久丧失选举资格。
选举弊大于利的情况
选举几乎总是有利的，但并非绝对。在以下情况下考虑放弃选举：
- 死者唯一的 QRT 未注资或几乎是空的，且遗产本身持有大部分资产。这种选举除了增加文书工作外没有任何好处。
- 信托文件要求立即分配所有收入，且受益人的税率低于财年制下遗产的税率。采用 DNI 全额分配的直接信托申报可能会在家庭层面产生更好的结果。
- 预计遗产将出现净运营亏损，而信托有收益。在选举期内合并它们并在终止时分离它们可能会导致亏损滞留。
- 管理工作预计在几个月内结束。如果所有资产都能在一个短纳税年度内完成分配并结案，简化的优势就会消失。
对于大多数其他情况——当然包括任何预计持续超过几个月且有实质性收入的管理工作——该选举应作为默认选项。
分步指南：进行第645条选择
- 识别每个 QRT。 调阅信托协议并确认被继承人是否可以根据第676条撤销或重新获取资产。列出所有此类信托。
- 获取遗产的 EIN。 在 SS-4 表格上申请。将由遗产而非信托根据此 EIN 提交合并纳税申报表。如果每个 QRT 还没有自己的 EIN，也需要申请一个——仅用于 8855 表格以及可能适用的任何部分年度期间。
- 选择会计年度。 在提交第一份申报表之前选择年末日期。许多顾问建议将会计年度定在去世后约 11 个月结束，以最大限度地推迟纳税并为估值争取时间。
- 准备 8855 表格。 确定被继承人、遗产、执行人、每个 QRT 和每个受托人。执行人和每个受托人都必须签字。
- 附在第一份 1041 表格上。 在截止日期（包括延期）前，随遗产的第一份 1041 表格一起提交 8855 表格。在 1041 表格上，勾选“根据第 645 条作为遗产提交申报的信托”选项框。
- 报告所有合并收入。 在选择期内，来自 QRT 和遗产的所有收入、扣除和抵免均填入单一的 1041 表格中。
- 追踪终止日期。 提前在日历上标注适用日期。选择期结束后，信托恢复按历年单独申报，且必须为合并实体准备一份最终的 1041 表格。
会破坏该选择的常见错误
因为没有人提交第一份 1041 表而错过截止日期。 如上所述：即使收入为零也要提交申报表，以完善选择。
忘记申请遗产 EIN。 在勾选了第 645 条复选框的情况下使用信托的 EIN 进行申报，会导致 IRS 匹配问题，这需要数年时间来清理。
任由一名受托人拒绝签字。 8855 表格要求每个 QRT 的每位受托人签字。如果共同受托人对选择有异议，则无法进行选择。请在申报截止日期之前而非之后解决分歧。
选择错误的会计年度。 会计年度在第一份申报表中确定，未经 IRS 批准不得更改。在锁定之前，对收入、分配和受益人税务状况进行预测。
将该选择视为永久性的。 它不是。当适用日期到达时，信托恢复单独申报。计划过渡——包括在终止日从遗产到信托的推定分配，以及任何剩余未使用的亏损或抵免的结转。
错过部分年度的最终申报。 当选择在年中终止时，合并实体需提交一份最终的短年度 1041 表格，然后信托开始一个单独的、直到 12 月 31 日的短年度。两份申报表都必须按时提交。
记账纪律：为什么纯文本对遗产管理胜出
第 645 条选择涵盖的期间通常长达两到五年。在此期间，执行人和受托人必须跟踪每一笔收支、每一笔分配、每一笔受托会计分配、每一笔会计年度与历年的调整，以及发给多位受益人的每一份 K-1 表。许多起步良好的遗产管理最后都分崩离析，是因为账目变得混乱，费用和报销混在一起，到了第三年，没有人能重建州遗嘱认证法院要求的收益与本金分配记录。
纯文本复式记账账本——通过 git 仓库进行版本控制，使每项调整都可审计——是管理任何复杂遗产最可靠的方式。受托人法要求的透明度和可重建性水平是电子表格在被多方共享、编辑和覆盖后难以提供的。使用纯文本会计，每笔条目都有日期，每项更改都可追溯，并且可以从原始记录中从头重建账目。
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