Un hôpital pour enfants paie son PDG 1,4 million de dollars, son directeur financier 1,1 million de dollars et son médecin-chef 1,3 million de dollars. Jusqu'à cette année, l'hôpital était redevable d'une taxe d'accise de 21 % sur environ 800 000 . À partir de l'année fiscale 2026, ce même hôpital pourrait devoir une taxe d'accise pour chaque employé dépassant le seuil de 1 million de dollars, et non plus seulement pour les cinq cadres les mieux rémunérés. Pour un grand centre médical universitaire comptant une douzaine de hauts revenus, ce changement peut discrètement ajouter des centaines de milliers de dollars de taxes à un seul formulaire 4720.
C'est la réalité pratique de l'article 4960 après la loi One Big Beautiful Bill Act (OBBBA). La disposition était déjà une règle méconnue pour les organisations à but non lucratif, les hôpitaux, les universités et les grandes fondations. L'expansion de l'OBBBA en fait désormais une préoccupation majeure pour les conseils d'administration.
Ce guide détaille qui est redevable de la taxe, ce qui constitue une rémunération « visée », comment fonctionne le calcul, les récents changements de l'OBBBA qui entrent en vigueur pour l'année fiscale 2026, et le travail de documentation que les organisations à but non lucratif devraient effectuer dès maintenant pour éviter les mauvaises surprises sur le formulaire 4720.
Ce qu'est l'article 4960 et pourquoi il existe
L'article 4960 de l'Internal Revenue Code a été promulgué par la loi Tax Cuts and Jobs Act de 2017 et est entré en vigueur en janvier 2018. Il impose une taxe d'accise — au taux de l'impôt sur les sociétés, actuellement de 21 % — sur deux catégories spécifiques de rémunérations versées par certaines organisations exonérées d'impôt :
- La rémunération supérieure à 1 million de dollars versée à un « employé visé » au cours de l'année fiscale.
- Les indemnités de départ excédentaires (parachutes dorés) versées à un employé visé, déclenchées par la cessation d'emploi.
L'idée politique était de refléter, du côté des organisations à but non lucratif, le plafonnement de la déductibilité de la rémunération supérieure à 1 million de dollars auquel les entreprises publiques à but lucratif sont confrontées en vertu de l'article 162(m). Les employeurs à but lucratif perdent la déduction ; les organisations à but non lucratif, qui ne paient déjà pas d'impôt sur le revenu, paient à la place une taxe d'accise forfaitaire de 21 %. Le calcul est censé aboutir approximativement au même résultat.
Le piège est que les organisations à but non lucratif n'ont pas l'habitude de raisonner comme des sociétés imposables. Les hôpitaux, les universités, les grands instituts de recherche et les structures de fondations complexes répartissent souvent la rémunération entre plusieurs entités liées, paient des médecins et des cliniciens, et utilisent des accords de rémunération différée dont les droits sont acquis par tranches irrégulières. L'article 4960 englobe tout cela.
Quelles organisations sont concernées
L'article 4960 s'applique aux « organisations exonérées d'impôt applicables », ou ATEO. Une ATEO est toute organisation qui, pour l'année fiscale, est l'une des suivantes :
- Exonérée d'impôt en vertu de l'article 501(a) (le vaste ensemble qui comprend les organismes de bienfaisance 501(c)(3), les organisations de protection sociale 501(c)(4), les associations professionnelles 501(c)(6), etc.)
- Une coopérative agricole décrite à l'article 521(b)(1)
- Une entité dont les revenus sont exclus de l'impôt en vertu de l'article 115(1) (généralement les instruments des gouvernements étatiques et locaux)
- Une organisation politique décrite à l'article 527(e)(1)
Les collèges publics et les hôpitaux d'État peuvent être qualifiés d'ATEO au titre de l'article 115(1) même s'ils ne sont pas techniquement des organismes de bienfaisance 501(c)(3). Cette seule ligne entraîne une grande partie du système universitaire public dans le champ d'application de la règle.
Les organisations liées sont agrégées
Une organisation à but non lucratif ne peut pas échapper à l'article 4960 en acheminant la paie par une filiale captive à but lucratif ou une société de gestion distincte. Les règlements finaux exigent que la rémunération provenant d'« organisations liées » soit agrégée à ce que l'ATEO paie directement.
Aux fins de l'article 4960, deux entités sont « liées » selon un test de type groupe contrôlé, mais le seuil est de 50 % plutôt que de 80 % habituellement utilisé ailleurs dans le Code. Cela signifie que même les filiales contrôlées de manière minoritaire peuvent être incluses. Pour une université disposant d'un plan de pratique médicale captif, d'une fondation de recherche et d'une SARL détenant des biens immobiliers, l'agrégation peut produire un pool de rémunération beaucoup plus important que ne le suggèrent les propres livres de la société mère.
La taxe d'accise de 21 % : comment fonctionne le calcul
Il existe deux déclencheurs distincts, et une ATEO peut devoir une taxe au titre des deux pour le même employé au cours de la même année.
Déclencheur 1 : Rémunération excédentaire supérieure à 1 million de dollars
Pour chaque employé visé, totalisez toute la « rémunération » que l'ATEO et ses organisations liées ont versée au cours de l'année fiscale. Si ce total dépasse 1 million de dollars, l'excédent est taxé à 21 %.
La « rémunération » à cette fin est essentiellement la même base salariale que celle qui s'applique à l'article 162(m), avec une nuance : la rémunération différée est généralement incluse au moment de l'acquisition des droits (vesting), et non au moment du versement. Ainsi, un programme de fidélisation de type actions fantômes (phantom stock) dont les droits sont acquis la cinquième année peut générer une seule année de rémunération déclarée de 1,5 million de dollars, même si l'employé reçoit les liquidités plus tard.
Quelques éléments sont exclus de la rémunération :
- Les cotisations Roth désignées équivalentes à un Roth IRA versées à certains plans de retraite.
- La rémunération versée à un professionnel de la santé agréé pour des services médicaux ou vétérinaires (plus de détails ci-dessous).
Déclencheur 2 : Indemnités de départ excessives (parachutes dorés)
La section 4960 s'inspire également des règles relatives aux parachutes dorés applicables aux sociétés à but lucratif de la section 280G. Si un employé visé quitte son emploi et reçoit une rémunération liée à la cessation d'emploi dont la valeur actuelle est égale ou supérieure à trois fois le « montant de base » de l'employé, la totalité de l'excédent par rapport au montant de base est traitée comme une indemnité de départ excessive.
Le montant de base correspond généralement à la rémunération moyenne de l'employé sur les cinq années civiles complètes précédant la séparation (ou moins d'années si l'employé est resté moins longtemps). Lorsque les indemnités de départ franchissent le seuil de 3x, la taxe d'accise s'applique à la différence entre les indemnités de départ et le montant de base alloué à ces paiements. Il n'y a pas de seuil de 1 million de dollars pour ce déclencheur ; il peut s'appliquer à des niveaux de rémunération beaucoup plus bas pour un employé qui travaille dans l'organisation depuis peu de temps.
L'exception pour services médicaux
La rémunération versée à un professionnel de la santé agréé pour la prestation effective de services médicaux ou vétérinaires est exclue du calcul de la section 4960. Cette exception constitue l'un des rares allègements réels de la règle et s'avère cruciale pour les hôpitaux.
En pratique, les hôpitaux doivent ventiler la rémunération d'un médecin entre les composantes cliniques et administratives. Une directrice médicale qui consacre 30 % de son temps aux patients et 70 % à la gestion des services ne verra que les 30 % exclus ; le reste est comptabilisé. L'IRS attend une ventilation « raisonnable et de bonne foi », mais lors des audits, il insistera sur les relevés de temps justificatifs. Les hôpitaux qui ne parviennent pas à suivre ces ventilations de manière contemporaine finissent souvent par avoir une base imposable beaucoup plus importante que prévu.
Qui est considéré comme un « employé visé » — Le grand changement de l'OBBBA pour 2026
C'est ici que le paysage de 2026 change. À l'origine, un « employé visé » était tout employé qui, au cours de l'année en cours ou de toute année précédente remontant à 2017, figurait parmi les cinq employés les mieux rémunérés de l'ATEO. Une fois sur la liste, un employé y restait à vie. Cela signifie qu'une organisation de longue date pourrait se retrouver avec une liste de 15 ou 20 employés visés en suivant les anciens PDG, directeurs financiers et autres cadres au fil des ans.
La section 70416 de l'OBBBA a considérablement élargi cette définition. À compter des années d'imposition commençant après le 31 décembre 2025 — soit l'année civile 2026 pour la plupart des organisations — un « employé visé » désigne désormais tout individu ayant été employé par l'ATEO à n'importe quel moment après le 31 décembre 2016, qu'il ait fait partie ou non des cinq premiers.
Ce seul changement dépasse largement le cadre initial des « cinq cadres ». Pour un grand système hospitalier ou une université de recherche, le nombre d'employés visés peut désormais se compter par milliers. En pratique, la règle ne concerne toujours que les individus qui reçoivent réellement plus d'un million de dollars de l'ATEO et de ses organisations liées au cours d'une année, mais la fonction de filtrage du « top 5 » a disparu.
L'effet en aval est que les organisations comptant plusieurs salariés à sept chiffres — centres médicaux universitaires, universités dotées de programmes sportifs importants, grandes fondations dotées — verront leur base de taxe d'accise augmenter. Un hôpital comptant huit salariés à 1,2 million de dollars selon l'ancienne règle payait des taxes sur environ 1 million de dollars de rémunération excédentaire (le top 5). Selon la nouvelle règle, le même hôpital paie des taxes sur environ 1,6 million de dollars.
L'AICPA a officiellement demandé à l'IRS des orientations transitoires sur la manière dont l'expansion de l'OBBBA interagit avec les exceptions existantes pour les heures limitées, les fonds non exonérés et les services limités, ainsi qu'un allègement explicite pour que les bénévoles non rémunérés ne soient pas considérés comme des employés visés. En date de la saison de déclaration 2026, ces directives n'ont pas été publiées, les organisations doivent donc planifier en fonction de la loi telle qu'elle est rédigée.
Les trois exceptions clés qui subsistent (pour l'instant)
Les règlements définitifs publiés en 2021 incluent trois exceptions qui empêchent la rémunération versée par des organisations liées de déborder de manière inappropriée dans le calcul de l'ATEO :
Exception relative aux heures limitées
Un employé est exclu si l'ATEO et d'autres organisations exonérées d'impôts liées ne lui versent rien pour ses services à l'ATEO et que l'employé effectue des services pour l'ATEO pendant au plus 10 % du total des heures de travail, ou pas plus de 100 heures par an. Cas d'utilisation courant : le directeur financier d'une filiale à but lucratif qui siège au conseil d'administration de l'ATEO avec un engagement de temps minimal.
Exception relative aux fonds non exonérés
Similaire à l'exception relative aux heures limitées, mais avec plus de marge de manœuvre — l'employé peut consacrer jusqu'à (mais moins de) 50 % de son temps de travail à l'ATEO, à condition qu'aucune partie de la rémunération ne provienne de fonds exonérés.
Exception relative aux services limités
Un employé est exclu si l'ATEO a payé moins de 10 % de la rémunération totale de l'employé pour l'ensemble de l'ATEO et des organisations liées. Il existe une règle de départage : si aucune ATEO ne franchit la barre des 10 %, la règle s'applique toujours à l'ATEO qui a payé le plus.
Ces exceptions deviennent plus importantes sous l'expansion de l'OBBBA car l'univers des employés visés potentiels est maintenant beaucoup plus large. Documenter quels employés sont admissibles à une exception est désormais une tâche de conformité de fond, et non un exercice ponctuel sur tableur.
Déclaration et paiement de l'impôt : Formulaire 4720
L'impôt d'accise de la Section 4960 est déclaré sur le Formulaire 4720, Return of Certain Excise Taxes Under Chapters 41 and 42 of the Internal Revenue Code, à l'Annexe N.
Quelques points techniques font souvent trébucher ceux qui déclarent pour la première fois :
- Même date d'échéance que le Formulaire 990. Le Formulaire 4720 doit être déposé au plus tard le 15e jour du cinquième mois suivant la clôture de l'exercice fiscal de l'organisation (soit le 15 mai pour ceux dont l'exercice suit l'année civile). Il bénéficie de la même prolongation de six mois que le Formulaire 990 s'il est prolongé via le Formulaire 8868.
- L'impôt doit être payé avant la date d'échéance initiale. Une prolongation de délai pour déclarer n'est pas une prolongation de délai pour payer. Les intérêts et les pénalités pour sous-paiement courent à partir de la date d'échéance initiale.
- L'ATEO et l'organisation liée peuvent toutes deux déposer une déclaration. Lorsque la rémunération provient de plusieurs organisations liées, chaque organisation liée peut déposer son propre Formulaire 4720 et payer sa part attribuable, ou l'ATEO peut déclarer et payer la totalité du montant. La coordination est essentielle ; les doubles paiements ou les sous-paiements sont fréquents.
- Pénalités pour dépôt ou paiement tardif : elles suivent le cadre standard de la Section 6651 : 5 % par mois pour retard de déclaration (plafonné à 25 %) et 0,5 % par mois pour retard de paiement.
La plupart des grandes organisations à but non lucratif et des hôpitaux devraient traiter le Formulaire 4720 comme une déclaration parallèle au 990, et non comme une simple annexe secondaire.
Le travail de documentation que les organisations à but non lucratif devraient faire dès maintenant
L'expansion de l'OBBBA crée une charge de mise en conformité significative. Trois étapes permettront aux organisations d'éviter bien des désagréments :
1. Établir une liste de tous les employés ayant franchi le seuil
Identifiez chaque personne qui, à tout moment depuis le 1er janvier 2017, a été payée plus d'un million de dollars par l'ATEO et ses organisations liées au cours d'une seule année fiscale. Cette liste constitue désormais la liste de travail des « employés visés » (covered employees) pour la Section 4960 à l'avenir, à laquelle s'ajouteront les nouveaux arrivants qui franchiraient ce seuil.
2. Cartographier le périmètre des organisations liées
Pour chaque entité affiliée — groupe de services professionnels captif, LLC immobilière, organisation de soutien, filiale étrangère — effectuez un nouveau test de contrôle à 50 % selon les règles d'agrégation de la Section 4960. Ce périmètre n'a souvent pas été actualisé depuis les règlements définitifs de 2021, et les réorganisations, les nouvelles coentreprises ou les affiliations récentes peuvent ajouter ou retirer des entités du groupe.
3. Documenter les allocations de services médicaux de manière contemporaine
Pour les systèmes hospitaliers, l'exception pour services médicaux constitue la réduction la plus importante de la base imposable. Les ventilations entre le temps clinique et le temps administratif doivent être étayées par des relevés de temps contemporains, des descriptions de poste écrites et une méthodologie cohérente d'une année sur l'autre. Reconstituer ces données après coup lors d'un audit se passe rarement bien.
Pourquoi une comptabilité précise est cruciale ici
La Section 4960 se situe à l'intersection de la paie, de la rémunération différée, des transactions entre parties liées et du reporting pour les entités exonérées d'impôt. Le calcul dépend du suivi de la rémunération à travers plusieurs entités, de la séparation de la paie des cliniciens entre rôles cliniques et administratifs, et du rapprochement de la rémunération différée qui devient acquise (vested) une année mais est payée une autre année.
Lorsque les registres résident dans des systèmes déconnectés — la paie sur une plateforme, la rémunération différée suivie dans un tableur, les refacturations inter-sociétés enfouies dans un plan comptable qui ne correspond pas au périmètre des organisations liées — le chiffre de la Section 4960 est reconstitué de mémoire en fin d'année. C'est là que les erreurs s'immiscent. Des livres comptables précis, au niveau de la transaction, qui marquent chaque événement de rémunération par entité, par employé et par catégorie, sont ce qui transforme le calcul final du Formulaire 4720 en un exercice de cinq minutes plutôt qu'en une course effrénée de cinq semaines.
Pour les organisations qui souhaitent une piste d'audit claire, la comptabilité en texte brut (plain-text accounting) offre ce que beaucoup d'outils standards pour le secteur non lucratif ne permettent pas : chaque écriture est lisible par l'homme, soumise au contrôle de version et peut faire l'objet de requêtes. Lorsque l'IRS demande pourquoi 1 287 432 $ ont été déclarés comme rémunération pour un employé visé spécifique, les transactions sous-jacentes — et le raisonnement derrière chaque allocation — ne devraient être qu'à une requête de distance.
Erreurs courantes qui déclenchent des surprises liées à la Section 4960
Quelques schémas reviennent fréquemment dans la pratique :
- Traiter la rémunération différée comme payée lors de sa réception, et non lors de l'acquisition des droits (vesting). La Section 4960 suit généralement l'acquisition des droits, pas le paiement en espèces. Un seuil d'acquisition de quatre ans (vesting cliff) peut produire un pic de 2 millions de dollars de « rémunération » en une seule année, même si l'employé n'en a touché qu'un quart.
- Oublier d'agréger la paie des organisations liées. Omettre la rémunération provenant d'un groupe de pratique captif ou d'un institut de recherche séparé est l'une des conclusions d'audit les plus courantes.
- Sur-déclarer l'exception pour services médicaux. Les hôpitaux traitent parfois 100 % de la paie d'un médecin cadre comme exonérée alors que celui-ci consacre une part substantielle de son temps à l'administration. L'IRS rejette souvent ces répartitions.
- Manquer totalement le déclencheur de parachute. Un plan de départ qui dépasse trois fois le montant de base peut générer un impôt d'accise même si le cadre n'a jamais dépassé le million de dollars au cours de ses années d'emploi.
- Listes d'employés visés périmées. Avec l'expansion de l'OBBBA, les organisations doivent redéfinir leur liste d'employés visés pour l'année fiscale 2026 et les suivantes. Les listes établies selon l'ancien cadre « les cinq plus hauts revenus plus les années précédentes » seront incomplètes.
Perspectives : Changements futurs possibles
L'expansion de l'OBBBA a suscité une opposition de la part du secteur non lucratif, en particulier des systèmes de santé et des associations d'enseignement supérieur. L'AICPA a officiellement demandé un allègement pour la transition et des directives de clarification. Plusieurs propositions visent à exonérer les bénévoles non rémunérés et la rémunération du clergé, à étendre les exceptions existantes pour les organisations liées à l'ensemble de la base des employés concernés, et à offrir une transition au prorata pour les déclarants dont l'exercice est décalé.
Il est incertain que l'une de ces directives se concrétise à temps pour les déclarations de 2026. Les organisations doivent planifier sur la base de la loi telle qu'elle a été promulguée et considérer tout allègement ultérieur comme un avantage supplémentaire.
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