毎年何万回と繰り返されるシナリオがあります。親が亡くなり、成人した子供たちに200万ドルのトラディショナルIRAを残します。子供たちは忠実に、受け取った各分配金を確定申告書で報告します。しかし、ほとんど誰も教えてくれないのは、そのIRAの大部分がすでに遺産レベルで一度課税されており、内国歳入法（IRC）がその二重課税を相殺するために、別の所得税控除を認めているということです。この控除は税額控除（クレジット）ではなく、また、ほとんどの雑多な項目別控除を無効にする調整後総所得（AGI）の2%という下限の適用も受けず、代替最小税率（AMT）の影響も免れます。これは「被相続人に関する所得（IRD）」に対する第691条(c)項控除と呼ばれますが、受給資格のある受益者の約半分が、この控除を一度も申請していません。
このガイドでは、誰が受給資格を持つのか、控除額をどのように計算するのか、そもそも何が「被相続人に関する所得」に該当するのか、そして、不必要な数万ドル、あるいは数十万ドルの税金を救い出すための数少ない対策について解説します。
第691条が解決する二重課税の問題
ほとんどの種類の資産を所有している人が亡くなると、相続人は死亡時の資産の公正市場価格に等しい新しい税務上の基礎価額を受け取ります。第1014条に基づくこの「取得価額のステップアップ」により、未実現の含み益は消滅します。例えば、取得価額が40万ドルで死亡時の価値が100万ドルの課税対象証券口座は、100万ドルの基礎価額で相続人に引き継がれます。相続人が翌日に売却しても、キャピタルゲインは発生しません。
しかし、特定の資産にはステップアップした基礎価額が適用されません。それらは、被相続人が所有し続けていた場合に発生したであろう所得と同じ性質を保持します。トラディショナルIRAからの分配金は依然として普通所得です。死亡時に権利が確定していたものの未払いだった最終給与も依然として給与です。分割払い手形の支払いは、依然として利益と利息の合計です。獲得したものの未回収のロイヤリティも普通所得のままです。
これらの資産は「被相続人に関する所得（IRD）」と呼ばれます。第691条(a)(1)項における専門的な定義では、被相続人が死亡時に権利を有していたものの、その死亡日に終了する課税期間の申告書には適正に含まれていなかった総所得項目を指します。
ここで二重課税の問題が発生します。遺産が連邦遺産税の対象となるほど大きい場合、IRD資産は税引き前の全額が遺産総額に含まれます。その価値には最大40%の税率で遺産税が課されます。その後、受益者がIRDを所得として受け取るとき、同じ金額に対して37%を超える連邦所得税率と州税率が課されます。救済措置がなければ、同じ1ドルに対して、合計の実効税率が60%を大幅に超える課税がなされる可能性があります。
第691条(c)項がその救済措置です。これは、IRDの受取人に対し、遺産に含まれるIRDに起因する連邦遺産税の相当額に等しい所得税控除を認めるものです。
何が「被相続人に関する所得」に該当するか
このカテゴリーは、ほとんどの人が想像するよりも広範です。一般的な例には以下が含まれます。
トラディショナルIRA、SEP IRA、SIMPLE IRA、および401(k)口座。 被相続人は拠出金や運用益に対して所得税を支払っていません。受益者へのすべての分配金は普通所得として課税されます。これは、家族が遭遇する最も一般的な形式のIRDです。
アニュイティ（年金保険）。 据置年金契約、確定期間年金の残りの支払額、および夫婦連生年金の生存者部分はすべて、所有者の生存中に繰り延べられた普通所得を含んでいます。第691条(d)項は、生存している年金受取人に対する特定の規則を定めています。
発生報酬（未払報酬）。 給与、手数料、ボーナス、休暇手当、繰延報酬、および死亡時に未払いだった最終給与は、遺産または指定された受益者に支払われる際にIRDとなります。
分割払い販売の手形（割賦販売債権）。 被相続人が事業や不動産を売却し、分割払い処理を選択していた場合、将来の支払いとして相続人に流れる未認識の利益はIRDとなります。基礎価額を超える額面価額がIRDの金額となります。
利息が発生しているが未報告のシリーズEEおよびシリーズI貯蓄債券。 ほとんどの所有者は、換金時まで利息の報告を繰り延べることを選択します。死亡時に発生していた利息は、債券が現金化される際にIRDとなります。
現金主義を採用する事業の売掛金。 現金主義会計を使用していた個人事業主が、所得として報告されていない多額の売掛金を持ったまま亡くなることがあります。遺産または後継者による回収はIRDとなります。
小作料（収穫物配分）、ロイヤリティ、および死亡時に発生していたが未払いのパートナーシップの分配分。
何がIRDに該当しないか：値上がりした株式、不動産、収集品などのキャピタルゲイン。これらは、取得価額のステップアップを受け、別の仕組みによって二重課税を回避します。また、ロートIRA（Roth IRA）も、拠出が税引き後の資金で行われ、適格な分配金が非課税であるため、IRDには該当しません。
控除が実際に利用可能になる時期
第691条(c)項控除（Section 691(c) deduction）が役立つのは、被相続人の遺産が実際に連邦遺産税の課税対象であった場合に限られます。「ワン・ビッグ・ビューティフル・ビル法（One Big Beautiful Bill Act）」以降、2026年からの基礎控除額は、サンセット条項（期限切れ）なしで、個人1人あたり1,500万ドル、夫婦で3,000万ドルとなります。この控除は、実際に支払われた連邦遺産税に対してのみ計算されます。州の遺産税や相続税は、第691条(c)項の目的においてはカウントされません。
これに関して、3つの所見があります。
第一に、ほとんどの中流階級、さらには上位中流階級の遺産であっても、連邦遺産税は支払われないため、請求すべき第691条(c)項控除は存在しません。良いニュースとしては、解消すべき二重課税も存在しないということです。
第二に、IRD（被相続人に係る未収所得）が生存配偶者に引き継がれ、無制限の配偶者控除の対象となる場合、あるいは適格慈善団体に寄付される場合も、この控除は消失します。これらの譲渡により、IRD部分の課税遺産額がゼロになるため、遺産税が割り当てられず、第691条(c)項控除は発生しません。
第三に、1,500万ドルから3,000万ドル以上の範囲の遺産を相続する受益者は、第691条(c)項控除を個人の所得税申告における最も価値の高い項目の1つとして扱うべきです。これには6桁（数十万ドル）の価値がある可能性があります。
控除額の計算方法
その仕組みは、内国歳入法第691条(c)(2)項および財務省規則第1.691(c)-1条によって規定されています。最も明快な方法は、しばしば「含めた場合と除いた場合（with-and-without）」法と呼ばれ、遺産税の計算を2回行います。
ステップ 1. IRD項目を含む実際の課税遺産に基づいて連邦遺産税を計算する。
ステップ 2. IRD項目を除外するが、それ以外は実際の遺産を反映した仮定の課税遺産に基づいて連邦遺産税を再計算する。
ステップ 3. 2つの遺産税額の差が、IRDに帰属する遺産税の総額となる。その総額は、各IRD受領者のシェアに基づいて、各受領者にプロラタ（按分）で配分される。
簡略化した例を挙げます。2026年にマリアが2,000万ドルの総遺産を残して死亡し、そのうち300万ドルが伝統的IRAであったと仮定します。彼女の控除額を1,500万ドルとし、遺産に他に大きな控除はないものとします。500万ドルの課税遺産に対する40%の遺産税は約200万ドルです。IRAがない場合、課税遺産は200万ドルになり、遺産税は約80万ドルになります。IRAに帰属する遺産税は、200万ドルから80万ドルを引いた120万ドルです。
マリアの3人の子供がそれぞれIRAの3分の1を相続した場合、各人は時間の経過とともに合計40万ドルの所得税控除を請求する権利を受け取ります。この控除は、各課税年度に実際に受け取ったIRDの割合に応じて請求されます。もし子供が1年目に10万ドルの分配を受けた場合、その年の控除額は (10万ドル / 100万ドル) × 40万ドル、つまり4万ドルになります。残りの36万ドルの控除は、将来の分配のために保持されます。
連邦所得税の限界税率が37%の場合、その40万ドルの生涯控除により、各子供は約14万8,000ドルの連邦所得税を節約できます。兄弟3人合わせれば、この控除の存在を誰も知らなければ家族が完全に失っていたはずの、44万5,000ドル近い節税になります。
請求方法と場所
個人の受益者の場合、第691条(c)項控除は、Form 1040の附表A（Schedule A）において「その他の項目別控除（other itemized deduction）」として請求します。これは、調整後総所得（AGI）の2%の下限ルールの対象とならない金額のための指定行に報告されます。
ここが重要なポイントです。「税制・雇用法（Tax Cuts and Jobs Act）」の後、2%の下限ルールの対象となるほとんどの雑多な項目別控除は2025年まで停止され、その後の法律でも、通常の従業員の事業経費などについては停止されたままです。しかし、第691条(c)項控除は別のカテゴリーに属します。これは個人的な支出ではなく、再び課税されることになる同じ資金に対して既に支払われた遺産税のための控除であるため、維持されているのです。
いくつかの具体的な申告上の注意点は以下の通りです。
- この控除は、IRDを受け取った年にのみ請求されます。SECURE法の規則に基づき、IRAが10年間にわたって支払われる場合、控除は分配額に比例してそれらの年に分散されます。
- 受益者は、これを請求するために項目別控除を選択しなければなりません。標準控除を受ける受益者は、その年の特典を失います。高額のIRD分配を受ける人の場合、控除額自体が非常に大きいため、通常は項目別控除を選択した方が有利になります。
- 遺産および信託の場合、控除はForm 1041で行われ、所得が分配される場合は、附表K-1（Schedule K-1）を通じて最終的な受益者へとIRDとともに引き継がれます。
- この控除は、代替最小税（AMT）の目的でも認められます。これはAMT計算を通過できる数少ない項目別控除の1つであり、それが非常に価値がある理由の1つでもあります。
家族に数十万ドルの損失をもたらすよくある間違い
毎年、同じような誤りが見受けられます。
控除を完全に見落とす。 驚くほど多くの公認会計士（CPA）やソフトウェアパッケージが、この控除を自動的にフラグ立てしません。Form 706（遺産税申告書）は遺産執行者によって提出されますが、受益者が多額の分配を受ける何年も前であることがよくあります。受益者が情報を必要とする頃には、執行者は去り、記録は散逸し、誰もそのスケジュールのことを覚えていません。その結果、控除はひっそりと忘れ去られてしまいます。
執行者にIRDスケジュールを求めない。 受益者は、遺産税申告書の写しと、自分に割り当てられた第691条(c)項控除の計算書を、書面で要求すべきです。遺産税の全体像を把握しているのは遺産執行者だけです。あなたがこれを読んでいる執行者であれば、閉鎖パッケージの一部として計算書を作成し、分配金とともに各受益者に手渡してください。
連邦遺産税と州の遺産税を混同する。 連邦遺産税のみがカウントされます。例えば、マサチューセッツ州、オレゴン州、またはワシントン州の遺産によって支払われた州の遺産税や相続税は、たとえ同じ二重課税のパターンを生み出すとしても、第691条(c)項控除を発生させません。
初年度に控除全額を請求する。 控除は各年のIRD受取額に按分されなければなりません。分配の初年度に控除全額を前倒しで計上するのは、申告書作成者によくある誤りです。
相続した口座内のロス・コンバージョンを忘れる。 相続したロスIRAは、適格分配金に所得税がかからないため、IRDには該当しません。ロスIRAの分配に対して第691条(c)項控除を請求してはいけません。
少額の分配の年に控除を失効させる。 この控除は、分配を受ける各年において「使わなければ失効する（use-it-or-lose-it）」ものです。「税金を最小限にする」ために1万ドルしか分配を受けない場合、他の所得を考慮すればより多額の分配を受ける価値があったとしても、その年に利用可能な比例控除を無駄にしてしまう可能性があります。
相続IRAと10年ルールの詳細
SECURE法およびSECURE 2.0法により、相続IRAの分配ルールは劇的に変化しました。2020年1月1日以降に相続した配偶者以外の受益者のほとんどは、10年以内に口座の全額を分配しなければなりません。これにより、被相続人の権利確定済み未収収益（IRD）の受領タイミングが圧縮され、それに伴い691条(c)項に基づく控除も圧縮されます。
相続したIRAが40万ドルの生涯控除を生成し、受益者が10年以内に口座を空にする必要がある場合、控除はその期間内に使い切られることになります。一般的なプランニングの手法としては、分配を低所得の年に合わせることで、限界的なメリットを最大化することです。まだ在学中であったり育休中であったりする子供が、低い限界税率で多額の分配を受けることができれば、低い税率区分と比例的な控除の両方を同時に享受できます。
適格指定受益者（生存配偶者、成人までの被相続人の未成年の子供、障害を持つまたは慢性的な疾患を持つ受益者、および被相続人より10歳以上若くない受益者など）は、依然として平均余命に基づいて分配を延ばす（ストレッチ）ことが可能です。691条(c)項の控除も、それとともに引き延ばされます。
受益者のための実務的なワークフロー
IRDとなる可能性のある資産を相続したと知ったときは、最初の90日以内に以下のチェックリストに沿って進めてください。
- どの資産がIRDであるかを特定する。 死亡診断書、遺言書または信託、および資産目録の写しを入手してください。伝統的IRA、401(k)、アニュイティ（年金保険）、繰延報酬契約、割賦販売手形、および未払報酬項目をすべてチェックします。
- フォーム706が提出されたか確認する。 遺産税の申告が必要なのは、非課税枠を超える遺産のみです。遺言執行者に対し、提出済みの申告書および修正申告書の写しを、書面で依頼してください。
- 遺産税が支払われている場合、691条(c)項の計算書を要求する。 「考慮あり・なし」の計算書（with-and-without computation）と、受益者間の配分を求めてください。この書類は保管しておいてください。分配を受けるたびに毎年必要になります。
- 分配のタイミングを計画する。 税務アドバイザーと連携し、限界税率が低い年や、他の控除がなければ無駄になってしまうような年に分配を受けるように調整してください。
- 毎年の受取額と控除額を追跡する。 累計のIRD受取額、累計の請求済み控除額、および残りの利用可能な控除額を示すスプレッドシートを維持してください。申告担当者はあなたに感謝するでしょうし、記録不備によって控除を失うこともなくなります。
なぜここできちんとした帳簿付けが重要なのか
691条(c)項の控除は、長年にわたる継続的なプロセスです。遺産税の計算は一度だけ行われます。しかし、所得税の控除は、IRDを受け取っている期間中、少しずつ発生します。これはアニュイティであれば数十年、相続IRAであれば10年間に及ぶこともあります。控除を正確に請求する唯一の方法は、あなたに割り当てられた総控除額、毎年受け取ったIRD、および毎年請求した控除額の3つについて、明確で永続的な記録を保持することです。
人々が税務上のメリットを失うのは、ルールが複雑すぎるからではなく、証跡が途切れてしまうからです。すべての分配、原資産、および利用可能な691条(c)項の控除残高を記録するシンプルな帳簿（レジャー）は、その手間に見合う以上の価値を何度ももたらしてくれます。これは、信託、家族限定パートナーシップ、または事業体に代わってIRDの分配を管理する遺言執行者にとっても同様です。
相続書類は初日から整理しておく
IRDの要素を含む相続財産を管理する場合、691条(c)項の控除を1ドル残さず享受できるか、記録紛失で数千ドルを失うかの分かれ目は、帳簿付けの規律にかかっていることが多いのです。Beancount.io は、財務データに対して完全な透明性と管理を可能にするプレーンテキスト会計を提供します。バージョン管理されているため、数年前の分配も数秒で監査できます。無料で開始して、開発者や金融のプロ、そして長期的な財務記録を重視する人々がなぜプレーンテキスト会計に切り替えているのか、その理由を確かめてください。