El llibre d'estratègia de l'auditoria de societats BBA: Representants de la societat, eleccions push-out i la trampa del pagament insuficient imputat que no vau veure venir

Aquí teniu la part que la majoria d'acords de societat fan malament. Si la vostra societat és auditada sota les regles que s'apliquen des de 2018, l'IRS no persegueix els vostres socis. Avalua l'impost contra la mateixa societat —al tipus impositiu individual més alt, sobre l'ajust positiu net, en l'any en què es tanca l'auditoria—, independentment de qui fos el propietari de la societat quan es va presentar la declaració original.

Aquesta última clàusula és la que enterra la gent. Un soci que va entrar l'any passat pot acabar assumint una part d'una factura fiscal que prové d'una transacció de fa tres anys, abans que ell hi arribés. Tret que algú a la societat llegeixi detingudament les regles de la BBA i actuï dins d'uns terminis ajustats, el resultat per defecte poques vegades és el més just.

Aquesta guia repassa el règim centralitzat d'auditoria de societats de la Llei de pressupostos bipartidista de 2015 (BBA) tal com funciona avui dia: a qui cobreix, per què el representant de la societat és una de les figures més rellevants de l'acord operatiu, quan optar per quedar-ne fora, quan fer el "push-out" i com utilitzar el formulari 8082 per corregir els vostres propis errors abans que l'IRS els trobi.

Per què la BBA va substituir la TEFRA

Abans de 2018, les auditories de societats es regien per la TEFRA —la Llei d'equitat fiscal i responsabilitat fiscal de 1982—. La TEFRA era un laberint de procediments. L'IRS havia de determinar els ajustos a nivell de societat, però després havia de perseguir cada soci individualment per l'impost. Per a grans societats amb centenars o milers de socis, això era administrativament inviable. A principis de la dècada de 2010, l'IRS auditava menys de l'1 per cent de les grans societats, una xifra assenyalada reiteradament pels informes de la GAO com una font important de la bretxa fiscal.

La Llei de pressupostos bipartidista de 2015 va substituir la TEFRA per un règim centralitzat que fa tres coses de manera diferent:

Els ajustos es determinen i es recapten a nivell de societat, no soci per soci.
Una sola persona —el representant de la societat— parla en nom de la societat amb autoritat vinculant.
L'impost per defecte es calcula al tipus individual més alt sobre l'ajust net, i després el paga la societat en l'any en què es tanca l'auditoria (l'"any d'ajust"), no en l'any que s'audita (l'"any revisat").

El resultat és administrativament més senzill per a l'IRS —i considerablement més arriscat per a les societats i els seus socis si ningú entén els mecanismes establerts en la llei.

A qui s'aplica la BBA

La BBA s'aplica a totes les societats que presentin el formulari 1065 per als exercicis fiscals que comencin després del 31 de desembre de 2017, tret que la societat opti per quedar-ne fora oportunament segons la secció 6221(b).

Això inclou:

LLC tributades com a societats
Societats limitades
Societats generals
Societats de responsabilitat limitada
Qualsevol altra entitat que presenti el formulari 1065

Les LLC d'un sol membre que presenten l'Annex C no són societats i no se'n veuen afectades. Les corporacions S tenen les seves pròpies regles d'auditoria i tampoc se'n veuen afectades —tot i que, com veurem, una corporació S que és sòcia d'una societat sí que afecta el càlcul per optar a quedar-ne fora—.

Optar per quedar-ne fora: l'Annex B-2 i el límit de 100 socis

La manera més neta d'evitar el règim de la BBA és optar per quedar-ne fora. Això es fa cada any, en un formulari 1065 presentat a temps (incloses les pròrrogues), mitjançant:

Marcant "Sí" a l'Annex B, línia 25 del formulari 1065 (el número de línia pot variar entre revisions, però és la pregunta on es demana si la societat opta per quedar-ne fora).
Adjuntant l'Annex B-2 (Formulari 1065) amb la llista de cada soci elegible amb el seu nom legal, número d'identificació fiscal i tipus de soci.
Notificant l'elecció a cada soci en un termini de 30 dies.

S'han de complir dos requisits:

Requisit 1: 100 socis o menys durant l'any. El recompte es basa en els Annexos K-1 emesos. Crucialment, si algun soci és una corporació S, heu d'afegir el nombre d'accionistes d'aquesta corporació S al vostre recompte de socis. Una societat amb 60 socis individuals i un soci de corporació S amb 50 accionistes té 110 socis a efectes d'exclusió —i no pot optar per quedar-ne fora—.

Requisit 2: Cada soci ha de ser un soci elegible. Els socis elegibles inclouen individus, corporacions C, entitats estrangeres que serien tractades com a corporacions C si fossin nacionals, corporacions S i determinades herències. Els fideïcomisos (que no siguin "grantor trusts" propietat d'un sol individu), les societats, les entitats ignorades i els fiduciaris no són socis elegibles. Un sol soci no elegible —per exemple, un nivell de societat per sobre vostre— anul·la l'elecció per a tothom.

Si opteu per quedar-ne fora, les auditories de l'IRS tornen a les antigues regles de deficiència: cada soci és examinat individualment per la seva part de qualsevol ajust. Això és administrativament més pesat per a cada soci, però preserva el principi històric que el soci que va obtenir la deducció paga l'impost.

Les societats més petites i senzilles amb una propietat estable solen optar per quedar-ne fora per norma general. Els fons immobiliaris, els vehicles de capital privat i qualsevol societat amb una altra societat en la seva estructura de capital normalment no poden fer-ho.

El representant de la societat: un únic punt de fallada

Si no podeu optar per quedar-ne fora, la disposició més important del vostre acord operatiu és la que designa i limita el representant de la societat (PR). El PR s'indica al Formulari 1065, línia 1 del bloc «Designació del representant de la societat», cada any.

El que el PR pot fer, segons la Secció 6223, és de gran abast:

Vincular la societat a qualsevol ajust d'auditoria, acord o ampliació del termini de prescripció.
Decidir si es modifica el pagament insuficient imputat.
Decidir si es realitza l'elecció de transferència (push-out election).
Negar-se a comunicar-se amb altres socis sobre l'auditoria.

Els socis no tenen drets legals per participar en la inspecció, impugnar les decisions del PR davant l'IRS, o fins i tot rebre notificacions sobre les fites de l'auditoria. L'IRS només tracta amb el PR.

El PR pot ser qualsevol persona (física o jurídica) amb una presència substancial als EUA. Si el PR és una entitat, la societat també ha de designar una persona física designada per actuar en nom de l'entitat. La societat pot canviar el PR, però només en finestres temporals estretes: en presentar el següent Formulari 1065, després que l'IRS emeti un Avís de procediment administratiu (NAP) utilitzant el Formulari 8979, o en relació amb una sol·licitud d'ajust administratiu vàlida. Si la societat no designa un PR —o en designa un que l'IRS rebutja—, l'IRS en triarà un per a la societat.

Un acord operatiu ben redactat fa diverses coses que la llei no preveu:

Imposa un deure fiduciari contractual al PR per actuar en el millor interès de la societat i dels socis.
Requereix que el PR consulti amb els socis o un comitè designat abans de prendre decisions clau (modificació, transferència, ampliació de terminis).
Proporciona un mecanisme de destitució activat per la manca de consulta.
Indemnitza el PR per les decisions de bona fe, però no per l'autocontractació o conflicte d'interessos.
Assigna els costos de representació, inclosos els assessors del PR.

L'autoritat legal del PR és vinculant per a l'IRS independentment del que digui l'acord. Per tant, la protecció dels socis ha de provenir de l'acord, no del procediment fiscal federal.

Com és una inspecció sota la BBA

Una inspecció BBA segueix una seqüència predictible:

Avís de selecció per a inspecció. S'envia a la societat i al PR.
Les sol·licituds de documents d'informació flueixen només entre l'IRS i el PR.
Avís d'ajust de societat proposat (NOPPA). L'IRS proposa ajustos i calcula un pagament insuficient imputat.
Finestra de modificació de 270 dies. El PR pot presentar modificacions que redueixin el pagament insuficient imputat (IU).
Ajust de societat final (FPA). Equivalent a una carta de 90 dies; la societat pot presentar una petició al Tribunal Fiscal en un termini de 90 dies.
Finestra d'elecció de transferència (push-out). Dins dels 45 dies posteriors a l'FPA, el PR pot optar per transferir els ajustos als socis de l'any revisat.

L'any revisat és l'any que l'IRS ha auditat. L'any de l'ajust és l'any en què l'auditoria esdevé final. Aquest desajust és el que crea el problema d'injustícia.

El pagament insuficient imputat i per què és perjudicial

La Secció 6225 diu que l'impost per defecte —el pagament insuficient imputat o IU— es calcula en set passos. La versió resumida:

Compensar els ajustos per tipus (ingressos, crèdits, etc.).
Ignorar els ajustos que disminueixen l'impost a menys que compensin increments del mateix tipus.
Multiplicar l'ajust positiu net pel tipus individual més alt (37 per cent el 2026; les corporacions reben un tipus del 21 per cent per a la seva part).
Ajustar pels crèdits.
Afegir interessos i sancions.

El resultat el paga la societat en l'any de l'ajust. No hi ha cap deducció individual per als socis. No hi ha cap assignació per percentatge de propietat en l'any revisat. La societat simplement signa un xec, i la càrrega recau sobre qui sigui soci en el moment en què se signa el xec.

D'això se'n deriven dues coses:

Un tipus fix del 37 per cent és més dur que la realitat per a la majoria de societats. Els socis individuals poden estar en trams inferiors; els socis corporatius paguen el 21 per cent; els socis exempts d'impostos no paguen res. L'IU recapta sistemàticament en excés a menys que la societat el modifiqui.
Els socis de l'any de l'ajust assumeixen l'impost fins i tot si no tenien res a veure amb l'any revisat. Un nou soci pot, efectivament, subvencionar un antic soci que va deixar el negoci.

Modificació: ajustar el pagament insuficient a la realitat

La Secció 6225(c) permet al PR sol·licitar modificacions en un termini de 270 dies des del NOPPA. Modificacions habituals:

Modificació de tipus inferior. Si un soci tributés a menys del 37 per cent (p. ex., una societat C al 21 per cent, o una persona física en un tram inferior), la societat pot sol·licitar el tipus inferior. Això requereix que el soci esmeni la seva declaració de l'any revisat i pagui qualsevol impost real degut.
Modificació per soci exempt d'impostos. Un soci que sigui una entitat exempta d'impostos (un fons de pensions, una fundació universitària, etc.) treu la seva part de l'ajust del càlcul de l'IU completament.
Modificació per declaració esmenada. Els socis de l'any revisat presenten declaracions esmenades (o utilitzen el procediment simplificat de «pull-in») informant de la seva part dels ajustos i pagant l'impost real. La seva part s'extreu de la base de l'IU.
Modificació per acord de tancament. S'utilitza per a situacions especials com ara socis estrangers no residents.

Les modificacions són potents però requereixen la cooperació activa dels socis en terminis molt ajustats. No són automàtiques: el PR ha de demanar-les i els socis han de respondre. Les disposicions de l'acord operatiu que obliguen els socis a cooperar amb les sol·licituds de modificació no són opcionals si es vol prendre seriosament la BBA.

L'elecció de repercussió (Push-Out): Secció 6226

Si la modificació encara deixa un IU inacceptable, el PR pot optar, segons la Secció 6226, per repercutir (push out) els ajustos als socis de l'any revisat. Això:

Elimina el subpagament imputat de la societat (la societat paga 0 $ d'IU).
Assigna la part dels ajustos de cada soci de l'any revisat a aquest mateix soci.
Requereix que cada soci de l'any revisat calculi la seva quota real d'impostos per a l'any revisat i tots els anys intermedis (el seu impost de "l'any d'informe addicional") i la pagui.
Afegeix una prima d'interès de 2 punts percentuals per sobre de la taxa normal de subpagament: el cost de la repercussió.

L'elecció es fa en un termini de 45 dies des de l'ajust final de la societat (FPA). Aleshores, la societat té 60 dies des que els assumptes de l'auditoria esdevenen definitius per a:

Proporcionar a cada soci de l'any revisat un Formulari 8986, "Partner's Share of Adjustment(s) to Partnership-Related Item(s)" (Quota del soci en els ajustos a partides relacionades amb la societat).
Presentar a l'IRS un Formulari 8985, "Pass-Through Statement — Transmittal/Partnership Adjustment Tracking Report" (Declaració d'entitat transparent — Informe de transmissió/seguiment d'ajust de la societat), juntament amb còpies dels Formularis 8986. Els Formularis 8985 i 8986 es van revisar el desembre de 2024 amb una columna "segons correcció" i encapçalaments actualitzats, i l'IRS exigeix la presentació electrònica per a les societats sota el règim BBA.

Cada destinatari del Formulari 8986 que sigui ell mateix una entitat transparent (una societat de nivell superior, una corporació S, un fideïcomís) s'enfronta a la seva pròpia decisió: pagar l'IU resultant al seu nivell o repercutir-lo més enllà. Les repercussions poden caure en cascada per tota la cadena.

Quan la repercussió és la decisió correcta:

La taxa de l'IU (37 per cent) sobreestima la realitat i la modificació no la pot corregir totalment.
Els socis de l'any revisat encara hi són, són solvents i poden pagar.
Els socis de l'any d'ajust de la societat inclouen noves incorporacions que, d'una altra manera, assumirien l'impost injustament.

Quan la repercussió és la decisió equivocada:

Els socis de l'any revisat estan dispersos, han marxat o són difícils de localitzar.
La prima d'interès del 2 per cent supera el que hauria estalviat la modificació.
La societat té reserves i l'IU és gestionable.

Formulari 8082: Corregir els propis errors abans que ho faci l'IRS

L'altre gran mecanisme del BBA que els socis sovint passen per alt és el Formulari 8082, "Notice of Inconsistent Treatment or Administrative Adjustment Request (AAR)" (Avís de tractament inconsistent o Sol·licitud d'ajust administratiu).

El Formulari 8082 té dos usos:

Ús 1: Tractament inconsistent. Un soci que creu que el seu K-1 és erroni i informa de manera diferent en la seva declaració personal ha de presentar el Formulari 8082 comunicant la inconsistència. No presentar-lo no només crea el problema de la inconsistència, sinó que dóna a l'IRS el dret a fer una correcció de l'estil "error matemàtic" a la vostra declaració sense passar pels procediments habituals d'auditoria.

Ús 2: Sol·licitud d'ajust administratiu (AAR). Aquesta és la versió BBA d'una declaració de societat esmenada. Sota el BBA, les societats no poden presentar un Formulari 1065 esmenat en el sentit convencional. En el seu lloc, presenten una AAR en un termini de tres anys a partir de la data de presentació de la declaració original o de la data de venciment original, la que sigui posterior.

Presentació d'una AAR:

Enviar un Formulari 1065 revisat marcat com a "Amended Return" (Declaració esmenada).
Adjuntar el Formulari 8082 identificant cada canvi.
Calcular l'IU resultant utilitzant el procés de set passos de la Secció 6225(b). Les instruccions del Formulari 8082 i del Formulari 1065-X requereixen que la societat adjunti aquest càlcul, fins i tot quan l'IU és zero o negatiu. No hi ha un formulari prescrit per al càlcul en si, però ha de ser-hi present.
Si l'IU és positiu i la societat no tria la repercussió de l'AAR, pagar l'IU més els interessos amb l'AAR.
Si es tria la repercussió de l'AAR, adjuntar el Formulari 8985 i els Formularis 8986 amb l'AAR, i lliurar els Formularis 8986 als socis en la mateixa data en què es presenta l'AAR.

Una AAR amb IU positiu sense repercussió és el camí més senzill, però novament significa que els socis de l'any actual assumeixen el cost. Una repercussió d'AAR trasllada l'impacte de nou als socis de l'any revisat. El termini de 60 dies que s'aplica a les repercussions d'auditoria no s'aplica a les repercussions d'AAR: els Formularis 8986 s'envien amb l'AAR mateixa.

Desencadenants comuns d'AAR:

Errors matemàtics descoberts després de la presentació.
Eleccions omeses (per exemple, l'increment de valor segons la Secció 754).
Deduccions o crèdits identificats recentment.
Reclassificació de partides que es van informar originalment de manera incorrecta.

Errors pràctics que perjudiquen les societats

En la pràctica del BBA apareixen alguns problemes recurrents:

Nomenar un membre del personal júnior com a PR. El PR té autoritat vinculant sobre milions de dòlars d'exposició fiscal. Aquest no és un paper administratiu. La resposta correcta és l'alta direcció, un assessor extern o una entitat designada controlada per la societat.

No actualitzar el PR després de canvis de personal. Quan un PR deixa l'empresa o ven la seva participació, les societats sovint s'obliden de designar un successor. L'IRS tractarà la designació original com a vinculant fins que es canviï correctament.

Deixar passar el termini d'exclusió sense comprovar l'elegibilitat. L'Annex B-2 s'ha de presentar amb una declaració original puntual. No hi ha elecció tardana. Les societats que tenien la intenció d'excloure's però van perdre el termini de presentació es queden amb el BBA durant tot l'any.

Fideïcomisos com a socis. Un fideïcomís de tipus "grantor trust" on una sola persona és tractada com a propietària és un soci elegible per a l'exclusió, però la majoria dels altres fideïcomisos no ho són. Les estructures de planificació patrimonial solen fallar en l'exclusió per aquest motiu.

Ignorar les estructures multinivell. Una societat que té una societat com a sòcia no pot optar per l'exclusió, en cap cas. I una repercussió d'una societat de nivell superior crea una cadena d'informació d'entitats transparents que s'ha de gestionar dins dels terminis legals a cada nivell.

Tractar l'acord operatiu com un formulari genèric. La clàusula del PR és una de les disposicions més transcendents del document. Els acords en format estàndard sovint atorguen una autoritat de PR sense restriccions, cosa que significa que el PR nomenat pot liquidar l'auditoria, acceptar ampliar el termini de prescripció o negar-se a fer la repercussió, tot sense consultar els altres socis.

Un registre que realment ajuda

L'aritmètica de la BBA —especialment la modificació i el repartiment (push-out)— depèn de saber exactament com és la part de cada soci en cada ajust per a cada any. Això es torna més difícil a mesura que passen els anys, més socis entren i surten, i l'estructura es torna més complexa.

Pràctiques de registre pràctiques que fan que la BBA sigui suportable:

Mantingueu un llibre major per soci de cada element del K-1, cada aportació, cada distribució i cada ajust de la base, any rere any. Els comptes de capital sota informes de base fiscal són el mínim; en realitat, en necessiteu més.
Preserveu la informació de contacte dels socis indefinidament. Un soci de l'any revisat que va marxar el 2023 encara pot ser responsable d'un repartiment (push-out) el 2027. La societat ha de ser capaç de trobar-lo.
Documenteu la designació del Representant de la Societat (PR) i qualsevol consulta amb els socis durant una auditoria. L'autoritat del PR és àmplia, però un rastre documental de les consultes és el que protegeix el PR (i la societat) de disputes posteriors.
Concilieu les xifres comptables i fiscals a nivell de soci anualment perquè una auditoria inesperada no comenci amb un exercici de comptabilitat forense.

Una comptabilitat precisa i amb control de versions no és un luxe per a les societats sota la BBA. És la base sobre la qual es construeix cada sol·licitud de modificació, càlcul de repartiment i presentació d'AAR. Quan l'IRS demana la part específica d'un soci d'un ajust d'amortització de 2022 l'any 2027, la societat que té registres nets per soci respon en pocs dies; la societat que no els té passa mesos fent reconstruccions.

Un exemple concret

Considereu una LLC immobiliària amb cinc membres. El 2024, la LLC va reclamar 1,5 milions de dòlars d'amortització bonificada per una millora d'un edifici. El 2027, l'IRS fa una auditoria i en rebutja 600.000 dòlars. Els membres el 2024 eren l'Alex, la Beth, en Cal, la Dee i l'Eve, cadascun amb un 20 per cent. El 2027, la participació de l'Eve ha estat comprada i ha estat substituïda per en Finn.

IU per defecte. L'ajust positiu de 600.000 dòlars es multiplica pel 37 per cent: 222.000 dòlars de pagament insuficient imputat (IU), pagats per la LLC el 2027. En Finn —que es va unir fa un any— n'assumeix una part del 20 per cent a través de la seva participació en la LLC. L'Eve, que realment es va beneficiar de l'amortització, no paga res.

Modificació. Els quatre membres originals restants i en Finn acorden esmenar les seves declaracions del 2024. El tipus marginal real de cada membre té una mitjana del 32 per cent. L'Eve, però, es nega a cooperar. La societat modifica l'IU per als quatre membres que cooperen (el seu impost real al 32 per cent en lloc del 37 per cent), però la part de 120.000 dòlars de l'Eve es manté en l'IU al 37 per cent. L'IU total baixa, però en Finn encara subvenciona part de la quota de l'Eve.

Repartiment (Push-out). El PR opta pel repartiment en els 45 dies posteriors a l'FPA. En els 60 dies posteriors a la fermesa, la societat emet un Formulari 8986 a cada membre del 2024 (inclosa l'Eve), presenta el Formulari 8985 a l'IRS, i la LLC deu 0 dòlars d'IU. Cada membre, inclosa l'Eve, calcula el seu propi impost addicional del 2024 i el paga (amb un recàrrec d'interès del 2 per cent) en la seva següent declaració. En Finn no paga res perquè no era membre el 2024.

Aquesta és l'essència de per què existeix el repartiment (push-out). Restableix l'equitat quan la propietat ha canviat.

Quan cal recórrer a un especialista

Les auditories de la BBA no són adequades per a una defensa personal. Situacions específiques que gairebé sempre justifiquen un assessor extern o un CPA especialitzat en litigis fiscals:

S'ha emès un NAP i les decisions de modificació o repartiment estan pendents.
La societat té una propietat estructurada en nivells i es preveu un repartiment des d'un nivell superior.
La finestra de modificació de 270 dies està oberta i la cooperació dels socis és desigual.
S'acosta el termini de 90 dies per a la petició al Tribunal Fiscal després de l'FPA.
La societat està considerant un AAR amb un IU positiu i està valorant el repartiment de l'AAR.

Els terminis són curts, els formularis són tècnics i una decisió equivocada en qualsevol d'aquestes fites pot fixar una posició fiscal difícil de revertir.

Mantingueu els registres de la vostra societat preparats per a una auditoria

La BBA va canviar qui paga l'impost quan una societat és auditada, però no va canviar una veritat subjacent: les societats que poden respondre ràpidament a preguntes detallades per soci són les societats que surten de les auditories d'una sola peça. Beancount.io ofereix una comptabilitat en text pla i amb control de versions que dóna a les societats un llibre major transparent, soci per soci, que es manté útil al llarg dels anys, els socis i les auditories —sense bases de dades proprietàries, sense dependència de proveïdors i sense sorpreses quan arriba el NOPPA. Comenceu gratis i vegeu per què els desenvolupadors i els professionals de les finances s'estan passant a la comptabilitat en text pla.

Fonts: